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Roberto Rodrigues de Morais 
Especialista em Direito Tributário. Autor do Livro online REDUZA DÍVIDAS PREVIDENCIÁRIAS.

Artigo - Federal - 2013/3376

O conflito entre o CARF e a RFB sobre o conceito de insumos para fins de créditos da COFINS e do PIS
Roberto Rodrigues de Morais*

Elaborado em 10/2013

Uma das dificuldades dos gestores tributários na apuração da COFINS e do PIS no regime não cumulativo está na aplicação correta do conceito de insumos para fins de creditamento da COFINS e do PIS.

Desde a criação do sistema - PIS em 2002 e COFINS em 2003 - a legislação de regência listou o que era permitido creditar, vindo posteriormente a RFB (antiga SRF) normatizar através de Instrução Normativa.

A IN de número 404/2004 foi taxativa:

"Art. 8º Do valor apurado na forma do art. 7º, a pessoa jurídica pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como insumos:
b.2) na prestação de serviços;
§ 4º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço."

Vários contribuintes, discordando da limitação "por baixo" fixada pela RFB, optaram pelo conceito de insumos contidos no RIR/2000 (Decreto de nº 3.000/1999), inseridos nos seus artigos 290 e 299, a saber:

"Art. 290. O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 1º):
I - o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto no artigo anterior;
II - o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e guarda das instalações de produção;
III - os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção;
IV - os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
V - os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.
Parágrafo único. A aquisição de bens de consumo eventual, cujo valor não exceda a cinco por cento do custo total dos produtos vendidos no período de apuração anterior, poderá ser registrada diretamente como custo (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 2º ).
(...)
Disposições Gerais Despesas Necessárias
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º).
§ 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º).
§ 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for à designação que tiverem.

Logicamente que tiveram que enfrentar a ganância por arrecadação, marca registrada da RFB, sendo alvos de autos de infração, que tempestivamente impugnados foram rejeitados pelas Delegacias de Julgamentos.

Após os cabíveis recursos voluntários para o CARF/MF, aquele órgão colegiado administrativo assim decidiu verbis:

"REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. MATERIAIS PARA
MANUTENÇÃO DE MÁQUINAS.
O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não
cumulatividade de PIS e COFINS deve ser entendido como todo e qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, não devendo ser utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma vez que a materialidade de tal tributo é distinta da materialidade das
contribuições em apreço..."
"É de se concluir, portanto, que o termo 'insumo' utilizado para o cálculo do PIS e da COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, na forma definida nos artigos 290 e 299 do RIR/99, e não se limitar apenas ao conceito trazido pelas Instruções Normativas nº. 247/02 e 404/04 (embasadas exclusivamente na (inaplicável) legislação do IPI)." (Processo nº 11020.001952/2006-22 - Acórdão nº 3202000.423)

No relatório e voto do julgado daquele colegiado vimos lições importantes, que valem ser inseridas:

"Em relação à vedação ao aproveitamento de créditos relativos à mão de obra paga a pessoas físicas, prevista no artigo 3º, § 2º, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, entendo inexistir qualquer obscuridade, pois se analisarmos as técnicas legislativas constantes da Lei Complementar nº 95/98, que dispõe sobre a elaboração, a redação, a alteração e a consolidação das leis, conforme determina o parágrafo único, do artigo 59 da Constituição Federal, veremos que a função dos parágrafos é justamente expressar os aspectos complementares à norma enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida, verbis:
" Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e
ordem lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas:
(...)
III para
a obtenção de ordem lógica:
(...)
c) expressar por meio dos parágrafos os aspectos complementares à norma enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida..." (grifamos).
"Cabe aqui, inclusive, trazer a lição do Ministro Gilmar Ferreira Mendes e de Nestor José Foster Junior a respeito das questões fundamentais de técnica legislativa:"
"Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, a imediata divisão de um artigo, ou, como anotado por Arthur Marinho, '(...) parágrafo sempre foi, numa lei, disposição secundária de um artigo em que se explica ou modifica a disposição principal.'" (Manual de redação da Presidência da República, 2. ed. rev. e atual. - Brasília : Presidência da República, 2002, p. 81 grifamos).

Vê-se, portanto, que o § 2º do artigo 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, ao dizer que "não dará direito a crédito o valor da mão de obra paga a pessoa física", excetuou o caput do referido artigo, cuja redação é a que segue:

"Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a...".

Não há qualquer obscuridade a ser sanada, pois se forem obedecidas as disposições contidas na Lei Complementar nº 95/98, veremos que não existe a necessidade de se reafirmar aquilo que é inerente à técnica legislativa, ou seja, de que o referido § 2º do artigo 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 excepcionou o direito de crédito dos contribuintes em relação ao valor da mão de obra paga a pessoa física. O mesmo ocorre em relação ao § 3º do artigo 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, que também limita o direito de crédito dos contribuintes, senão vejamos:

"§ 3º O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País;
III aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei."

"Ora, tais limitações também devem ser respeitadas no momento do aproveitamento dos créditos para o cálculo do PIS e COFINS não cumulativos. Se houve, por exemplo, pagamento de custos e despesas a pessoa jurídica domiciliada no exterior, não haveria a possibilidade de creditamento desses montantes, ainda que para fins de IRPJ, possam ser considerados dedutíveis.
No que diz respeito à decisão da CSRF citada no acórdão ora embargado que admite o conceito de insumo como sendo os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela realizada, é de se destacar que os insumos acatados como passíveis de creditamento foram os dispêndios com combustíveis e lubrificantes utilizados pela frota de veículos para transporte de insumos entre estabelecimentos do contribuinte e com a remoção de resíduos industriais de empresa produtora de peles e artefatos de couro, o que reforça o entendimento no sentido de que os insumos a serem considerados na sistemática não cumulativa do PIS e COFINS não são somente aqueles ligados à produção ou à prestação de serviços."

Do inteiro teor vimos lições importantes para o convencimento do correto conceito de insumos, para creditamento da COFINS e do PIS no regime não cumulativo.

É de se concluir, portanto, que aos contribuintes inconformados com o conceito de insumos preconizados na IN nº 404/2004 não resta ou caminho a não ser a desobediência ao comando daquela instrução, para se aliar à posição manifestada pelo CARF/MF, até que o tema se transforme em Súmula Vinculante daquele Colegiado Administrativo, quando então o tema irá para a lista da Portaria PGFN nº 2.025/2011 c/c art. 21 da Lei de nº 12.844/2013.

Enquanto não inserida no rol dos temas que a PGFN está proibida de recorrer resta aos contribuintes prejudicados o recurso voluntário ao CARF/MF, para fazer prevalecer os seus direitos aos créditos da COFINS e do PIS pelos insumos necessários à produção da riqueza faturada e tributada pelas contribuições in comento, nos moldes previstos pelo RIR/2000 e aceitos pelo CARF.

Conclui-se que é necessário que a RFB acate as decisões do CARF/MF, levando-as para seus manuais internos para fins de respeito aos direitos dos contribuintes.

 
Roberto Rodrigues de Morais*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Roberto Rodrigues de Morais.



- Publicado em 25/10/2013



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