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Ricardo Piza Di Giovanni 
Advogado especialista em Direito Tributário.

Artigo - Federal - 2013/3331

Da dedução do valor pago em razão de assinatura de Termo de Ajustamento de Conduta (TAC) na apuração do IRPJ e na CSLL
Ricardo Piza Di Giovanni*

Na circunstância de uma empresa assinar um Termo de Ajustamento de Conduta - TAC com o Ministério Público e, em razão disso, tenha que efetuar o pagamento de algum valor a título de ressarcimento por força de referido compromisso, poderia o referido pagamento ser tratado como despesa dedutível na apuração do imposto de Renda e da CSLL?

O assunto é controverso, todavia, entendemos que sim, é possível para alguns casos específicos.

Quando o TAC tratar o valor a ser pago pela empresa como restituição de forma indireta a, por exemplo, consumidores, em virtude de algum dano causado, entendemos que seria possível tratar como despesa dedutível.

Ou seja, ante a impossibilidade da empresa fazer a restituição diretamente aos consumidores, com juros e correção monetária, em razão, por exemplo, de eventual venda em desacordo com as normas regulamentares de fabricação, é possível tratar o tema como uma restituição. Um dos motivos seria porque não se trata, referido exemplo, de pagamento de multa e mesmo que se multa fosse se enquadraria na multa passível de dedução.

Consequentemente, podemos considerar que o valor em apreço é dedutível do lucro operacional por se tratar de despesas com restituição por danos materiais causados a terceiros.

De fato não identificamos uma norma e nem uma jurisprudência específica, todavia, o CARF já decidiu no acórdão nº 101-80.657/90 que as despesas pagas a terceiros por motivo de danos materiais causados em razão de acidente de trânsito (envolvendo veículo e motorista da empresa) devem ser dedutíveis.

Por outro lado, pode-se ter como parâmetro o conceito de dedução de multas. Não são dedutíveis as multas por infração fiscal (o que não é o caso) salvo (ou seja, são dedutíveis) as de natureza compensatória e as impostas por infrações de que não resulte falta ou insuficiência de pagamento de tributo (art. 344, § 5º do RIR).

Portanto, se o valor em apreço for considerado multa, o que admitimos apenas por argumentação, ainda assim poder-se-ia alegar que se trata de uma (multa de) compensação (dedutível) e que não se trata de multa por falta de pagamento de tributo (punição).

Ademais, o valor em apreço guarda equivalência coma lesão provocada, ou seja, preenche outro requisito para configuração de multa de compensação (dedutível).

No entanto, é possível que eventual fiscalização do Fisco alegue que referida regra de multa por compensação não se aplica em condições de transgressões de leis de natureza não tributárias e que não seriam dedutíveis por não serem necessárias à atividade da empresa, tais como as multas de trânsito. Portanto, o tratamento como multa pode envolver um risco de interpretação por parte das autoridades fiscais. Ocorre que, não estamos a falar de multa punitiva e sim, na pior das hipóteses, de multa por compensação.

De fato, entendemos que o valor em apreço não se trata de multa e sim de restituição. E mesmo que multa fosse seria uma multa de compensação e não de punição, logo, dedutível.

Ademais, fortalecem nosso posicionamento os argumentos referentes ao conceito de renda.

Ora, a análise do artigo 43 do Código Tributário Nacional constrói o conceito de renda passível de tributação, como sendo, resumidamente, acréscimo patrimonial da hipótese de incidência sob o aspecto material e como base de cálculo o lucro líquido.

Nesse sentido, se a norma tributária dispõe que renda é o que acresce um patrimônio previamente medido, aquilo que não a aumenta não pode ser tributado. Podemos afirmar que o pagamento indireto de restituição a consumidores não aumenta o patrimônio do contribuinte. Se não é aumento de patrimônio e não é uma multa punitiva, não existe razão para tributar e se existe tributação o que se tributa é parte do patrimônio.

Com efeito, o Código Tributário Nacional dispõe que:

"Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior."

Por outro lado, o Regulamento do Imposto sobre a Renda, ao estipular o conceito de lucro, em seu artigo 193, afastou a tributação do Imposto sobre a Renda sobre aquilo que não seja enquadrado como renda, como é o caso da de restituição a consumidores no seguinte sentido:

"Lucro real é o lucro líquido do período-base ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este regulamento (Decreto-Lei nº 1.598/77, art. 6º)".
De outra forma, o referido RIR (artigo 299), ao traçar os contornos e o conteúdo do que seria uma despesa para a legislação fiscal, dispõe serem operacionais aquelas despesas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora, veja o artigo 299:
"Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora."

Portanto, segundo referida previsão, as despesas a que está sujeito o contribuinte podem ser opostas ao ente tributante como redutoras do acréscimo patrimonial a ser tributado; e, nesse sentido, a despesa com o ressarcimento indireto a consumidores seria uma em despesa necessária e, portanto, dedutível da base imponível do IRPJ.

Ademais, o artigo 47 da Lei nº 4.506/64, também acentua que despesa operacional é aquela inerente ao funcionamento de uma empresa:

"Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa."

Conclui-se, portanto, que sendo a restituição a consumidores de caráter obrigatório, por força da assinatura do TAC, sendo necessário o seu pagamento para fins de funcionamento normal da empresa, necessariamente, deveria ser considerada, para fins de apuração do IRPJ, uma despesa operacional, logo, dedutível de sua base de cálculo.

Por tudo isso, é que se afirma que impossibilitar a dedução de despesa, no caso, com o pagamento da Contribuição Social sobre o Lucro, da base de cálculo do IRPJ, significa a tributação de patrimônio - e não de renda.

Segundo Hugo de Brito Machado, pode-se afirmar a necessidade de confrontação de todas as receitas e despesas para a efetiva apuração do chamado "lucro líquido" - que efetivamente representa "renda", e é utilizado pela Constituição e definido pelo artigo 43 do CTN como base imponível do IRPJ. Confira-se suas lições:

"Em termos de Direito Privado, como em Economia, o lucro líquido é o acréscimo patrimonial no período, ou o resultado do exercício, quando este é positivo. Em outras palavras, resultado pode ser lucro, quando positivo, ou prejuízo, quando negativo. A palavra lucro em contabilidade, tem sido qualificada: lucro bruto, para significar as receitas totais, menos os custos operacionais. Em uma empresa comercial, por exemplo, o lucro bruto é o total das vendas somado ao valor do estoque no final do exercício, menos o total das compras somado ao valor do estoque no início do exercício. Já o lucro líquido é o efetivo acréscimo patrimonial, isto é, lucro bruto menos as despesas. Imposto que incide sobre a renda, ou o lucro, só pode alcançar o lucro líquido, pois este é que corresponde ao conceito de renda ou lucro, utilizado pela Constituição, e definido pelo art. 43 do Código Tributário Nacional." (op. cit.)

De fato, caso não se permita a dedução dos valores relativos ao pagamento de restituição a consumidores da base de cálculo do Imposto sobre a Renda, pode-se alegar que haverá violação do conceito de renda estipulado no artigo 43 do CTN. Esse conceito ainda não fora analisado pelo STF, fato que pode ocorrer quando for julgada a tese tributária que discorda da vedação de dedução da CSLL da apuração do IRPJ. A legislação brasileira precisa evoluir em muitos quesitos sob o aspecto tributário, principalmente naqueles em que os tributos incidem sobre o próprio tributo. Temos alguns exemplos aguardando julgamento no STF.

 
Ricardo Piza Di Giovanni

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Ricardo Piza Di Giovanni.



- Publicado em 12/06/2013



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