Isenção de IR sobre as Alienações de Participação Societária Versus Direito Adquirido
Marcelo Omena Deogenes*

Elaborado em 11/2007

A finalidade primordial desse trabalho é de analisar se isenção tributária concedida pelo artigo 4º, alínea "d", do Decreto-Lei nº 1.510/76, permanece em vigor mesmo após a sua revogação pela Lei nº 7.713/88.

Pois bem, a referida norma isentiva determinava que a pessoa física que alienasse participação societária após decorrido o período de cinco anos de sua subscrição ou aquisição, não sofreria a incidência do imposto de renda sobre o ganho de capital obtido, veja:

Art 1º O lucro auferido por pessoas físicas na alienação de quaisquer participações societárias está sujeito à incidência do imposto de renda, na cédula "H" da declaração de rendimentos.

Art 4º Não incidirá o imposto de que trata o artigo 1º:
d) nas alienações efetivadas após decorrido o período de cinco anos da data da subscrição ou aquisição da participação. (g.n.)

Ocorre, no entanto, que o referido Decreto-Lei foi revogado pela Lei nº 7.713/88, razão pela qual surgiu a seguinte indagação: A isenção do artigo 4º, aliena "d" do Decreto-Lei nº 1.510/76, havia sido concedida por prazo certo e sob determinada condição?

A resposta à referida indagação é de suma importância tendo em vista que o artigo 178 do Código Tributário Nacional prescreve que as isenções podem ser revogadas ou modificadas desde que observado o princípio da anterioridade. Entretanto, o mesmo artigo, veda a possibilidade de revogação quando a isenção tenha sido concedida por prazo certo e sob determinadas condições, veja:

"Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104." (g.n.).

Ademais, todavia sob o manto do princípio constitucional do direito adquirido, o Supremo Tribunal Federal (STF) editou a súmula nº 544 que descreve o seguinte:

"Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas."

Assim, diante do exposto, cumpre analisarmos se a referido artigo 4º, alínea "d" do Decreto-Lei 1.510/76 concedeu o benefício sob condição onerosa, de tal sorte que somente preenchido tal requisito, falar-se-ia em irrevogabilidade da isenção.

Pois bem, a isenção de que trata o presente trabalho afastou a obrigatoriedade de recolhimento do imposto que incidia sobre o lucro obtido pela pessoa física na alienação de participação societária, assim, no que se refere à onerosidade da isenção, não há qualquer controversa.

Por outro lado, o Decreto-Lei também exigiu um determinado período de tempo para que a pessoa física pudesse gozar do benefício, qual seja: após cinco anos da subscrição ou da aquisição da participação societária.

Nota-se, portanto, que o artigo 4º do Decreto-Lei nº 1.510/76, se amolda perfeitamente aos elementos caracterizadores de irrevogabilidade da qual se refere o STF na súmula 544, razão pela qual não haveria que se falar na revogação daquele benefício.

Inclusive, é justamente nesse sentido que o Superior Tribunal de Justiça (STJ), corroborando com o posicionamento do STF, consolidou o seu entendimento, qual seja, admitiu a presença de condição onerosa na isenção tributária do artigo 4º do Decreto-Lei nº 1.510/76 e, por conseguinte, afastou a revogação do benefício fiscal, veja algumas decisões:

"TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. ALIENAÇÃO DE AÇÕES SOCIETÁRIAS. ISENÇÃO CONDICIONADA OU ONEROSA. DECRETO-LEI N. 1.510/76. REVOGAÇÃO PELA LEI N. 7.713/88. DIREITO ADQUIRIDO À ISENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE REVOGAÇÃO. SÚMULA N. 544/STF. 1. Insere-se no conceito de isenção condicionada ou onerosa a isenção do imposto de renda sobre lucro auferido por pessoa física em virtude de venda de ações (art. 4º, "d" do Decreto-Lei n. 1.510/76), pois concedida mediante o cumprimento de determinado requisito (condição), qual seja, o de a alienação ocorrer somente depois de decorridos cinco anos da subscrição ou da aquisição da participação societária. 2. Cumpridos os requisitos para o gozo da isenção condicionada, tem o contribuinte direito adquirido ao benefício fiscal. 3. "Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas" (Súmula n. 544/STF). 4. Recurso especial não-provido.(1)"

"RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. LUCRO DECORRENTE DE ALIENAÇÃO DE AÇÕES SOCIETÁRIAS. ISENÇÃO CONCEDIDA PELO DECRETO-LEI N. 1.510/76, REVOGADA PELA LEI N. 7.713/88. HIPÓTESE DE ISENÇÃO ONEROSA CUJA CONDIÇÃO FOI IMPLEMENTADA ANTES DO ADVENTO DA LEI REVOGADORA. ARTIGO 178 DO CTN. SÚMULA 544/STF. NULIDADE TOTAL DO LANÇAMENTO. POSSIBILIDADE. Cinge-se a controvérsia acerca do reconhecimento de direito adquirido sobre a isenção de imposto de renda sobre lucro auferido na alienação de ações societárias, isenção esta instituída pelo Decreto-Lei n. 1.510/76 e revogada pela Lei n. 7.713/88, tendo em vista que a venda das ações ocorreu em 1991, após a revogação. Implementada a condição pelo contribuinte antes mesmo da norma ser revogada, ainda que a alienação tenha ocorrido na vigência da lei revogadora, há que se manter a norma isentiva. Incidência do enunciado da Súmula 544/STF. O fato do Fisco tributar os lucros auferidos pela alienação das ações albergadas pela isenção, juntamente com outras tributáveis, por si só, possui a virtude de comprometer todo o lançamento e afasta a possibilidade de nulidade parcial, relativamente a parcelas identificáveis e destacáveis do débito. Reconhecida a isenção do imposto de renda sobre o lucro auferido na alienação de ações societárias e a necessidade de se anular o lançamento fiscal, resta prejudicada análise do questionamento relativo à forma de apuração dos valores lançados. Recurso especial improvido. (...)(2) .(g.n.)

A corroborar com o entendimento do STJ e STF, a Segunda e a Quarta Câmara do 1º Conselho de Contribuintes também se manifestaram no sentido de que a isenção não poderia ser revogada, haja vista se tratar de Direito Adquirido do contribuinte, veja:

AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA SOB A ÉGIDE DO DECRETO-LEI Nº. 1510, DE 1976 - ALIENAÇÃO NA VIGÊNCIA DE "NOVA LEI REVOGADORA DO BENEFÍCIO - DIREITO ADQUIRIDO - PAGAMENTO INDEVIDO - RESTITUIÇÃO - A alienação de participação societária adquirida sob a égide do art. 4º, alínea "d", do Decreto-lei nº. 1.510, de 1976, após decorridos cinco anos da aquisição, não constitui operação tributável, ainda que realizada sob a vigência de nova lei revogadora do benefício, tendo em vista o direito adquirido, constitucionalmente previsto. Implementada a condição antes da revogação da lei que concedia o benefício, os pagamentos porventura efetuados são indevidos, portanto passíveis de restituição(3)." (g.n)

"AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA SOB A ÉGIDE DO DECRETO-LEI Nº. 1510, DE 1976 - ALIENAÇÃO NA VIGÊNCIA DE NOVA LEI REVOGADORA DO BENEFÍCIO - DIREITO ADQUIRIDO - PAGAMENTO INDEVIDO - RESTITUIÇÃO - A alienação de participação societária adquirida sob a égide do art. 4º, alínea "d", do Decreto-lei nº. 1.510, de 1976, após decorridos cinco anos da aquisição, não constitui operação tributável, ainda que realizada sob a vigência de nova lei revogadora do benefício, tendo em vista o direito adquirido, constitucionalmente previsto. Implementada a condição antes da revogação da lei que concedia o benefício, os pagamentos porventura efetuados são indevidos, portanto passíveis de restituição(4).

Ainda que pacífico o entendimento dos tribunais superiores acerca da irrevogabilidade da isenção, em 11 de setembro de 2007 o Ministro Herman Benjamim do STJ, através de decisão proferida em sede de Recurso Especial nº 960.777(5), se manifestou de forma contrária ao entendimento que vinha adotando aquele tribunal, ou seja, o ministro entendeu pela revogação da isenção sob o argumento de que o referido benefício fora concedido por prazo indeterminado e, portanto, suscetível de revogação por não atender um dos requisitos do artigo 178 do CTN, veja o trecho do voto do Ministro Herman Benjamin:

"De fato, o art. 4º, d, do Decreto-Lei 1.510/76 fixa o termo inicial do benefício fiscal (após cinco anos da data da subscrição ou aquisição da participação), não determinando o termo final, ou seja, é isenção por prazo indeterminado, revogável, portanto, por lei posterior."

Ora, viu-se que o STF proferiu entendimento no sentido de que a isenção havia se consubstanciado como um direito adquirido do contribuinte, de tal modo que o termo final do benefício não pode apresentar-se como obstáculo para um direito constitucionalmente admitido.

Portanto, tendo em vista que o benefício já havia sido considerado como direito constitucionalmente adquirido do contribuinte, conforme entendimento consolidado pela jurisprudência judicial e administrativa, nada obsta que a pessoa física através de medida administrativa ou até mesmo judicial se manifeste de forma contrária à referida exação tributária.

Notas

(1) REsp 656222 / RS ; Recurso Especial 2004/0107325-9; relator:Ministro João Otávio de Noronha; data da publicação/fonte: 21/11/2005; órgão julgador:t2 - segunda turma.

(2) REsp 723508 / RS ; RECURSO ESPECIAL2005/0020914-5 - Órgão Julgador:T2 - SEGUNDA TURMA - Relator:Ministro FRANCIULLI NETTO (1117) - Data da Publicação/Fonte: 30/5/2005

(3) Acórdão 102-48329 - SEGUNDA CÂMARA - Data da Sessão 28/03/2007.

(4) Acórdão 104-21519 - QUARTA CÂMARA - Data da Sessão: 26/04/2006.

(5) REsp 960777 / RS -RECURSO ESPECIAL-2007/0136212-7- Data do Julgamento 11/09/2007

Marcelo Omena Deogenes*