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Luiz Fernando Mussolini Júnior 
Advogado e Contabilista. Juiz da Câmara Superior do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo. Professor de Direito Tributário no UNIFECAP e nos cursos de Pós-Graduação do INSPER, da GV LAW, do IBET, da EPD e do UniTOLEDO.

Artigo - Estadual - 2007/0136

O ICMS e a Transferência Interestadual de Bens Integrados no Ativo Permamente das Empresas
Luiz Fernando Mussolini Júnior*

Elaborado em 07/2007

1. Recentemente divulgou-se decisão da C. 2ª Turma do E. Superior Tribunal de Justiça, tomada à unanimidade de votos, relator o Min. Castro Meira, que não conheceu o Recurso Especial de nº 453.250, manejado por contribuinte gaúcho contra decisão do 1º Grupo de Câmaras Cíveis do E. Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul, esta lavrada na apreciação de Embargos Infringentes opostos ao acórdão não unânime da C. 2ª Câmara Cível do E TJRS. Transcreve-se, por oportuno, o intróito da matéria, que ainda contém a íntegra da decisão:

Circulação interestadual

Incide ICMS na transferência de bens da matriz para filial

Incide ICMS sobre a transferência de bens da matriz para a filial de uma empresa, quando em estados diferentes. Com este entendimento a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça condenou a IBM Brasil a pagar ICMS para o estado do Rio Grande do Sul pela transferência de bens entre a matriz e a filial.

A empresa alegava que os bens sobre os quais incidiria o imposto eram apenas transferidos pela matriz para a filial da mesma empresa. No entanto, a 2ª Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul entendeu que essa operação caracterizaria circulação de mercadorias. Posteriormente, o 1º Grupo de Câmaras Cíveis do TJ gaúcho confirmou o entendimento. Considerou que como a filial e a matriz ficavam em estados diferentes, a cobrança do imposto se justificaria.

A IBM entrou com Recurso Especial no STJ. Alegou que houve desrespeito aos artigos 110 e 145 do Código Tributário Nacional. O artigo 110 diz que lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado da Constituição Federal, constituições estaduais ou leis orgânicas do Distrito Federal ou municípios em competências tributárias. Já o artigo 145 regula as alterações de lançamento tributário. Além disso, haveria divergência jurisprudencial em ações semelhantes.

O relator do caso, ministro Castro Meira, ressaltou que o tribunal do estado não havia tratado dos artigos do CNT, o que caracterizaria a ausência de prequestionamento Por isso, seriam aplicáveis as Súmulas 211 do STJ e as 282 e 356 do Supremo Tribunal Federal. Além disso, a ofensa ao artigo 110 do CNT não poderia ser analisado em recurso especial, pois ele é uma explicitação do princípio da Constituição Federal, portanto não está incluído entre as competências do STJ.

Resp 453.250 (1)

2. Pelo que se pode entender da leitura do texto, e depois do exame do julgado a que ele se reporta, a ação fiscal movida contra o estabelecimento gaúcho da empresa objetivou exigir o diferencial de alíquota do ICMS em operação interestadual, como se fosse uma aquisição direta de bem destinado ao Ativo Permanente, como se não existisse o fato da transferência feita pela Matriz da empresa a partir do Rio de Janeiro, para se considerar que teria ocorrido uma suposta "operação direta" entre o fornecedor do bem e a filial do Rio Grande do Sul, que estaria travestida pela transferência formalmente materializada.

3. Conquanto tratar-se de situação muito especial, que tem subjacente a imputação de manobra de evasão, ela serve para reagitar o tema das transferências interestaduais, entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, de bens componentes de seu Ativo Permanente, em face do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação.

4. A matéria, quando da vigência do Decreto-lei nº 406/68, encontrava-se pacificada em termos jurisprudenciais, como se vê da postura do E. Superior Tribunal de Justiça:

1 Súmula 166

(SÚMULA)

NÃO CONSTITUI FATO GERADOR DO ICMS O SIMPLES DESLOCAMENTO DE

MERCADORIA DE UM PARA OUTRO ESTABELECIMENTO DO MESMO CONTRIBUINTE.

DJ DATA:23/08/1996 PG:29382

RSTJ VOL.:00086 PG:00423

RT VOL.:00731 PG:00196

5. Com a superveniência da Lei Complementar nº 87/96, que cumpre a função prevista pelo constituinte de 1988, expressa no art. 155, § 2º, XII da Carta da República, há que se atentar para o disposto em seu art. 12, I, como segue:

Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;

6. A primeira pergunta que se coloca é sobre a compatibilidade entre a regra da legislação complementar com o modelo constitucional do tributo.

A resposta, ao nosso modo de ver, é negativa, na medida em que a saída de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte, por não acarretar a circulação jurídica da mesma, nem mesmo sua circulação econômica (pois que a mercadoria permanece no mesmo estágio do ciclo econômico), traduz sua simples movimentação física, não se amoldando aos parâmetros da regra matriz de incidência do ICMS.

Vale ressalvar que este não é o entendimento doutrinário dominante, menos ainda vem sendo acatado pela jurisprudência, mormente à vista das operações interestaduais, em que se parte da premissa da divisão do ICMS entre os Estados de origem e de destino.

7. Todavia, e ainda que se admita apenas ad argumentandum, a validade da norma da Lei Complementar nº 87/96, cabe perquerir se a ela se amolda ao evento da realidade social em que uma empresa transfere um bem integrante do Ativo Permanente de um seu estabelecimento para outra sua dependência, quer a destinatária esteja ou não esteja localizada na mesma Unidade da Federação da remetente.

Aqui não temos a menor dúvida em responder negativamente, pela não subsunção.

Com efeito, um bem do imobilizado de uma pessoa jurídica não tem, por definição e até intuitivamente, a qualidade de mercadoria, pois não é objeto de mercancia, não foi adquirido com o fito de ser revendido, mas para servir como instrumento empregado realização na atividade fim do negócio, seja industrial, seja comercial.

Se mercadoria não é - e nem de longe é possível essa caracterização - a sua transferência, o mero deslocamento físico de um para outro estabelecimento do mesmo sujeito passivo, situado na mesma ou em outra unidade federativa, não pode ficar sujeita à incidência do ICMS, ainda que se aceitasse, só pelo prazer do argumento, a constitucionalidade do art. 12, I, da Lei Complementar nº 87/96.

8. Tanto é verdadeira essa afirmação, que o atual Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo (Decreto nº 45.490/2000), estabelece, ipsis verbis:

SEÇÃO II - DA NÃO-INCIDÊNCIA

" Artigo 7º - O imposto não incide sobre (Lei Complementar federal 87/96, art. 3º, Lei 6.374/89, art. 4º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, III; Convênios ICM-12/75, ICMS-37/90, ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96, cláusula primeira, parágrafo único):

...

XIV - a saída de bem do ativo permanente; "

O enunciado é claro e não deixa espaço para questionamentos: toda e qualquer saída de bem integrado ao ativo permanente do contribuinte paulista, inclusive as transferências para outros seus estabelecimentos, em São Paulo ou fora dele, constituem eventos que se acham fora do espectro de incidência do ICMS.

9. Importante notar que a Lei Complementar nº 87/96, em seu art. 3º, não arrola entre as situações postas fora do campus de abrangência do ICMS as saídas de bens do ativo permanente.

Parece que estamos diante de critério singelo do legislador infraconstitucional, não repetido por quem construiu a norma paulista, que preferiu deixar explícita a intributabilidade das saídas de bens do imobilizado das empresas.

É fácil admitir a diferençação entre a imunidade e a não-incidência scricto sensu, na medida em que esta última não consubstancia a não-competência tributária dos Entes Políticos por disposição expressa da Constituição Federal, mas uma forma de incompetência implícita, que deriva dos próprios mandamentos constitucionais.

Exemplificando: impossível negar, embora possam mesmo não existir enunciados nessa direção, a intributabilidade, pelo IPI, das operações envolvendo produtos que não sejam industrializados, bem ainda, pelo ICMS, dos serviços intramunicipais de transporte ou das meras movimentações físicas de bens móveis que não consubstanciam sua circulação jurídica e/ou econômica.

Embora seja pacífica a doutrina sobre existirem diferenças entre imunidade, isenção e não-incidência, não é absurda a idéia de que as três categorias mereceriam ser consideradas como casos de "não-incidência", agregando-se a cada uma delas, pela ordem, as seguintes qualificações: a) estabelecida pela Constituição (imunidade), b) prevista em lei (isenção), e c) pura e simples (não-incidência em sentido estrito), como acentua o Prof. Paulo de Barros de Carvalho.(2)

A não tributabilidade, pelo ICMS, no seio da legislação paulista, das saídas de bens de ativo permanente dos contribuintes do tributo não deriva de mera isenção (embora esteja expressamente prevista na lei básica e no regulamento próprio), mas representa caso típico de não-incidência em sentido estrito, embora explicitada, quiçá redundantemente, pelas normas disciplinadoras da cobrança do imposto.

AQUILO QUE É DEMAIS NÃO PREJUDICA.

Para ilustrar e corroborar o que afirmamos, vale notar, exemplificando, que os regulamentos do ICMS dos Estados do Rio de Janeiro e do Rio Grande do Sul não qualificam como intributáveis as saídas de bens do ativo permanente dos contribuintes (art. 47 do diploma fluminense e art. 11 do Título III do estatuto gaúcho).

10. Diante da ausência de regras postas em tais conjuntos normativos, é de se indagar se as transferências de bens do ativo permanente, in company, entre estabelecimentos de empresas sediadas no Rio de Janeiro e no Rio Grande do Sul, internas ou interestaduais, estão submetidas à incidência do ICMS ?

Parece-nos a exigência é impossível, pela simples mas inarredável razão de que não se tratam de eventos aptos a constituir o fato jurídico tributário do ICMS, na proporção em que não consubstanciam a circulação jurídica/econômica de mercadorias. Se formulada a cobrança, haverá que se reagir, administrativa e/ou judicialmente, buscando-se a sustentação do direito à não-tributação.

Em face dessa conjectura, reafirmamos: quod abundat non nocet.

Aparentemente desnecessária, até mesmo tautológica, a decisão do legislador paulista, ao elencar a saída de bens do ativo permanente como hipótese alheia ao campo de incidência do ICMS, mostra-se verdadeiramente útil, quando menos inibindo ações fiscais temerárias.

É obvio que a não-incidência agasalha as situações da realidade para as quais se destina, não podendo servir como manto para manobras evasivas.

É curial, nessa esteira, que o objeto da operação deve ser um bem adquirido para efeito de integração e uso nas atividades de um certo estabelecimento da empresa, ali efetivamente utilizado e, depois disso, por conveniência de economia interna, transferido para servir em outra dependência.

O case abordado no início sugere a ocorrência de fatos que se não se ajustam à norma de inincidência, pois que estar-se-ia cuidando não da transferência de um bem efetivamente integrado ao Ativo Permanente de um estabelecimento, como tanto utilizado, mas de "imobilização" aparente, apenas formal, encobrindo, em verdade, um fornecimento direto a um outro estabelecimento da mesma empresa.

11. Outro aspecto que deve ser considerado dentro do contexto do tema que abordamos, está na circunstância de que, a partir da vigência da Lei Complementar nº 87/96, passou-se a admitir o aproveitamento do crédito do ICMS incidente sobre a entrada de mercadoria destinada ao ativo permanente do estabelecimento do contribuinte (art. 20), sendo certa, ainda, a compulsoriedade do estorno se o bem for objeto de saída não tributada ou isenta (art. 21).

12. Partindo-se da premissa, que alias é irrespondível, de que a transferência de bem do ativo permanente de um para outro estabelecimento da mesma pessoa jurídica não pode ser configurada como alienação do mesmo, isto somado ao pressuposto de que tal evento deve ser tido como fora do campo de incidência do ICMS por não representar a concretização de uma operação relativa à circulação de mercadorias, a leitura rasa dos dispositivos supra referidos da legislação complementar poderia induzir a conclusão de que o contribuinte estaria obrigado a estornar os créditos do imposto apropriados até a ocorrência da transferência, sendo forte e injustificadamente onerado em seus custos pelo simples fato de estar redirecionando instrumento necessário ao desenvolvimento das suas atividades.

13. Possivelmente atento à essa possibilidade interpretativa - que não aceitamos, mas que é significação que pode ser retirada dos enunciados da Lei Complementar nº 87/96 - é que o legislador paulista não exige o estorno do ICMS já aproveitado até o momento da transferência do bem para outro estabelecimento do mesmo contribuinte e, mais, fixou regra explícita admitindo a translação do saldo do crédito do ICMS ainda não apropriado até a data do evento, como se vê dos enunciados do art. 61, caput, e §§ 10 e 11, do vigente RICMS/2000.

Esta não foi, entretanto, a postura do legislador do Estado do Rio de Janeiro, que não faz previsão expressa para a manutenção da parcela do crédito já apropriada, menos ainda de translação do saldo para o estabelecimento destinatário da transferência (arts. 26 e 37 do RICMS/RJ).

De sua banda, o Estado do Rio Grande do Sul dá o seguinte tratamento à situação sob exame:

a) na hipótese de transferência, a estabelecimento do mesmo contribuinte, de bens do ativo permanente recebidos até 31/07/00, o destinatário sub-roga-se nos direitos e obrigações relativos ao crédito fiscal respectivo, em valor proporcional ao que faltar para completar o prazo de cinco anos;

b) tratando-se de bens do ativo permanente recebidos no estabelecimento a partir de 01/08/00, sempre que houver transferência dos mesmos a estabelecimento do mesmo contribuinte, o destinatário sub-roga-se nos direitos e obrigações relativos ao crédito fiscal respectivo, em montante proporcional ao que faltar para se exaurir o lapso temporal de quatro anos.

Consideradas as regras de cada uma das legislações estaduais, teremos que:

Se um contribuinte paulista fizer a transferência de um bem integrado em seu ativo imobilizado para outro seu estabelecimento, dentro ou fora do Estado de São Paulo, não haverá incidência do ICMS e o saldo ainda não aproveitado do crédito do ICMS pela entrada poderá ser transferido para o estabelecimento destinatário;

Se um contribuinte gaúcho praticar a mesma operação, precisará sustentar a intributabilidade da mesma, podendo transferir o saldo remanescente do crédito do ICMS ainda não apropriado;

Se um contribuinte fluminense assim proceder em relação a um bem componente do seu ativo permanente, além de ser necessário discutir a não tributabilidade da operação, deverá pugnar pelos direitos de não estornar o crédito já contabilizado e de transferir a parcela sobrante.

15. A ausência de normas suficientemente claras na legislação complementar nacional, que propicia espaço para a absurda discrepância normativa dispensada pelas Unidades da Federação a situações factuais idênticas, faz com que a aplicação de um imposto "quarentão" (o ICM foi instituído ainda na década de 60) ainda esteja, depois de várias décadas, sujeita as perplexidades do gênero daquela agora abordada, coisa que pode ser vista como de somenos ante aos problemas decorrentes da harmonização de um tributo não-cumulativo em um sistema federativo, com 27 entes competentes para a cobrança e com profundíssimas diversidades geográficas, sociais e econômicas (esta ai a "guerra fiscal" para não nos desmentir).

É mais do que tempo de se repensar o modelo, a bem de se vislumbrar uma redução não apenas na carga impositiva, mas também nos gastos laterais em que incorrem os agentes privados para o cumprimento de suas obrigações, buscando-se a minimização de um dos fatores mais marcantes do chamado "Custo Brasil", para que tenhamos competitividade maior na economia globalizada.

Nota

(1) Revista Consultor Jurídico

(2)Curso de Direito Tributário, Saraiva, 2000, pag. 165

 
Luiz Fernando Mussolini Júnior*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Luiz Fernando Mussolini Júnior.



- Publicado em 22/10/2007



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