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Gustavo Brechbühler 
Advogado; Pós-Graduado em Direito Tributário pelo IBET; Especialista em Direito Financeiro e Tributário pela UFF-RJ; Sócio de Zalcberg Advogados Associados.

Artigo - Estadual - 2007/0122

A Não Incidência de ICMS nas Ligações Internacionais
Gustavo Brechbühler*

Elaborado em 03/2007.

Recentemente o Superior Tribunal de Justiça foi instado a se manifestar sobre a possível não incidência de ICMS em ligações internacionais, ainda que não propriamente sobre o mérito. Até então o assunto não tinha sido examinado pela Corte.

O tema, como não poderia deixar de ser não interessa apenas às concessionárias de telefonia, mas sobretudo aos milhares de consumidores-contribuintes que, desde o advento da Lei Kandir vêm arcando, indevidamente, com o tributo estadual.

Dentre o universo de potenciais contribuintes afetados, apontamos a mero título ilustrativo, as firmas de consultoria, escritórios de advocacia, de contabilidade, sociedades de médicos, agências de publicidade, enfim, todas aquelas que demandam muitos gastos com ligações ao exterior e bem por isso, precisam ficar atentos ao tema, já que este julgamento pode significar, além de uma desoneração fiscal relevante, uma significativa fonte de crédito a ser recuperado.

A tese defendida pelas empresas de telefonia conta com importantes dados em seu favor: a desoneração das exportações, o princípio da territorialidade e a expressa determinação legal à respeito.

Desde a edição da Lei Kandir (Lei Complementar nº 87/96) predomina o entendimento pacífico de que não se pode exportar imposto e com essa premissa cultural, o Governo Federal excluiu das operações ao exterior todo e qualquer tributo incidente, exatamente como forma de desonerar as exportações tanto de mercadorias como de serviços (vide Emenda Constitucional nº 33/2001 e Lei Complementar 116/2003) e dessa forma incentivar o superávit da balança comercial, tornando os nossos preços competitivos no exterior.

Especificamente no Estado do Rio de Janeiro, onde há a maior alíquota do imposto do País, o Judiciário já conta com um número suficiente de decisões sobre a matéria de modo a se poder identificar uma linha de entendimento, que ao revés do apontado como correto, conflita com o que é defendido pelas operadoras e pois, com a melhor interpretação do tema.

Consoante o entendimento exposado em alguns desses julgados, restou afastada a idéia de exportação de serviços de telecomunicação face ao uso da estrutura material da concessionária do serviço de telecomunicação, disponível como atividade negocial, para realizar a ligação e, que, portanto, é o que caracteriza o fato gerador do imposto. Ademais, no serviço de telecomunicação internacional, quando a chamada origina-se no Brasil, usa-se a estrutura material das companhias locais e nesse aspecto, a ligação telefônica internacional necessariamente inicia-se com o uso da estrutura material da concessionária local eleita pelo usuário para a consecução do seu objetivo. Esse serviço, portanto, aliena-se ao usuário do território brasileiro, não gerando a entrada de capital estrangeiro e, nessa medida, desqualifica-se a sua exportação ou alienação ao exterior capaz de excluir a incidência do tributo.

Sobre a exposição resumida das razões ventiladas nos julgamentos, elegemos alguns erros de premissa, que por isso, desqualificam a linha adotada.

Em primeiro lugar, não pode prosperar o argumento de que pelo fato de não haver entrada de divisa pela operação não se teria como qualificá-la como exportação. E tal justificativa se supera simplesmente pelo fato de que nas ligações internacionais a cobrar, haveria sim, a entrada de divisas.

Já no que concerne ao uso da infra-estrutura local (estrutura material) para a consecução do serviço, e por isso, afastar a inexigibilidade do imposto, deve ficar claro que esta propalada infra-estrutura é mero instrumento para a finalização do serviço.

O Supremo Tribunal Federal e por conseguinte o Superior Tribunal de Justiça por diversas vezes, especialmente quando foram julgadas matérias atinentes à incidência de ISS sobre as locações de bens móveis, deixou claro que o importante para o fato gerador do imposto, ou seja, para a correta incidência do imposto é a sua atividade-fim, isto é, o objeto específico negociado, sendo irrelevante para fins da incidência do imposto, o modo pelo qual a atividade foi desenvolvida.

Outro exemplo clássico é a definição, pelo STJ, da não incidência de ISS nos contratos de leasing, donde restou assentado que os serviços prestados pela arrendadora do bem, são atividades atreladas ao objeto específico negociado, qual seja, a compra do bem e o arrendamento ao interessado mediante pagamento e por se caracterizarem como atividade-meio, suporte para a efetiva realização do objeto contratado, não há como se pretender tributá-los, sob pena de se tributarem diversas outras atividades que na verdade são o meio, mero instrumento para a consecução da finalidade almejada. Nessa esteira, deve-se cogitar, então, da tributação pelo ISS da atividade de faturamento para a venda de uma mercadoria. Não faz o menor sentido.

Com efeito, como exemplo ainda mais próximo do objeto do presente estudo, e que por isso, vem a confirmá-lo, cite-se a recente decisão tomada pela Segunda Turma do STJ, quando assentou que descabe a incidência de ICMS sobre atividade-meio da prestação de serviços de telecomunicação, já que os meios necessários para possibilitar a prestação de serviço não se confundem com a atividade propriamente dita. Assim, foi dado provimento ao RESp nº 678.462/PB para excluir atividades como habilitação e bloqueio de chamadas da base de cálculo do ICMS.

Em resumo, fica nítido, que a intenção do legislador, e pois, o entendimento dos Tribunais Superiores se dá no sentido de que o que realmente importa ao direito tributário é a atividade principal realizada, o fruto, o resultado do esforço, e não as atividades que permeiam, que são ínsitas à concretização, daquilo que restou contratado. Não importa ao tomador do serviço, v.g., se o prestador se valeu de contratações e sub-contratações onerosas para a realização do serviço contratado. Simplesmente, o pagamento pelo serviço se dará ao final com a apresentação dos resultados da consultoria prestada.

Assim, não há espaço no ordenamento jurídico atual para se cogitar da incidência tributária sobre a atividade-meio, aquela que serve à concretização da atividade principal. Destarte, dentro desse escopo, o preço pago pela realização de uma operação internacional de telefonia já encontra embutido no seu preço, v.g. o custo de manutenção da rede de cabeamento e fibras-óticas, o custo de otimização da qualidade da ligação, dentre outras atividades ínsitas à correta e efetiva prestação do serviço de telecomunicação. Como se vê, é mero meio à concretização da conexão com o não-residente.

Por tais motivos é que se afigura como lógico, enxergar na operação de telecomunicação para o exterior, na ligação internacional, a existência de uma efetiva operação de exportação, já que se está, apenas, ligando o consumidor-contribuinte no Brasil ao exterior.

O jurista Roque Carrazza(1) ponderou, seguindo linha de raciocínio semelhante, no sentido de que a utilização da rede material trata-se de uma atividade preparatória, acessória (atividade-meio) à atividade-fim, que se consubstancia na integração, pela transmissão e recepção de dados de voz, entre o residente e o não-residente.

Nessa hipótese, o que se verifica é a disponibilização, tão somente, de um meio físico suficiente e capaz de conectar o residente à operadora internacional. Assim, é, pois, desimportante sob o aspecto jurídico, que a atividade-meio tenha se dado entre as duas partes nacionais, já que a verdadeira atividade prestada ocorre no exterior entre a operadora internacional e o residente.

Em matéria de ICMS no que diz respeito às operações de telecomunicações não se pode analisar a atividade-meio isoladamente, mas sim e sempre, agregada e intimamente ligada à atividade-fim, que é a transmissão e recepção simultânea de dados de voz.

Além dos requisitos legais inerentes a qualquer tributação faz-se imperioso salientar que é preciso analisar a operação sob a baliza constitucional do princípio da territorialidade. Quando efetuadas ligações dentro de um mesmo Estado, esse limite é o da jurisdição, da territorialidade daquele Estado, quando efetuado entre dois Estados, esse limite é a operação ocorrida dentro do território nacional.

Ocorre que, quando se está diante de uma ligação internacional não há qualquer serviço prestado ao residente pela mera disponibilização do meio físico em território nacional. Tanto é assim que mesmo em ligações interurbanas, pois, nacionais, só se cobra pelo serviço quando o mesmo é completado. Isso só reforça a idéia de que não há serviço prestado quando ocorre a ligação internacional, com a mera disponibilização da infra-estrutura material.

O que a concessionária nacional faz, a bem da verdade, é tão somente conectar o nacional à rede de telefonia no exterior, através de sua rede física. Veja-se, então, a grande distinção: o contratante residente, faz uso dos serviços da empresa de telefonia no exterior, pois o que a concessionária brasileira faz, é tão somente conectá-lo, através de seu meio físico.

Por estas razões, é que se defende se estar diante de uma figura no mínimo atípica, já que não há efetivamente prestação de serviço de telefonia ao residente.

Nesse diapasão, as hipóteses são poucas e o legislador e o aplicador do Direito só podem enquadrar a atividade desenvolvida dentre umas das seguintes acepções: (i) se se entender tratar-se de efetiva prestação de serviço, há uma prestação ao exterior, já que conecta o residente ao mundo, e pela desoneração das operações ao exterior, descabe a incidência do tributo. Se restar superado este entendimento, sob o pálio de que não há internação de divisas e que o próprio beneficiário do serviço é o residente, descaracterizando, pois, a exportação, resta a não menos evidente situação de que (ii) não se tem efetivamente serviço prestado no território nacional, sendo inviável a pretensão de tributar serviço prestado no exterior.

Por fim, se ainda assim não se considerar, no mínimo, o que se tem é uma operação de importação de serviço da telecomunicação, esbarrando, pois, no princípio da territorialidade, da mesma forma, ou ao menos, na inexistência de hipótese de incidência valida, já que a operadora presta diretamente o serviço do exterior, e a operadora nacional, simplesmente se presta a disponibilizar a sua infra-estrutura para tanto. Realiza, a empresa nacional, uma espécie de ponte material entre o nacional e a empresa estrangeira.

Dessa forma, o residente que efetua a ligação internacional, conclui para a empresa nacional, uma exportação de serviço (1ª hipótese), porém, para a operadora estrangeira, encerra uma importação de serviço de telecomunicação, que por inexistência de previsão legal, não pode ser tributado, ou tão somente, a importação do serviço de telecomunicação, desde que haja previsão legal.

Em reforço a todas essas considerações, não se pode deixar de mencionar que há expressa previsão legal no sentido de que tal atividade está isenta do imposto. Simplesmente pelas razões acima expostas, com esteio na abalizada doutrina do jurista paulista Roque Carraza, já se tem a inequívoca convicção de que se trata de uma hipótese de não incidência. Todavia, em reforço a essa tese e, por que não dizer, para confirmá-la e afastar de vez qualquer dúvida em sentido contrário, veio o legislador ordinário, através da Lei Kandir, pelos seus arts. 3º, II, e 32, I, EXPRESSAMENTE isentar tais operações da incidência do imposto, veja-se:

"Art. 3º. O imposto não incide sobre:
II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados e semi-elaborados, ou serviços;
Art. 32. A partir da data de publicação desta Lei Complementar:
I - o imposto não incidirá sobre operações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi elaborados, bem como sobre prestação de serviços para o exterior."

Como se vê, os dispositivos legais acima são auto-explicativos, desmerecendo maiores comentários à respeito. Obviamente quando se fala de serviços, só podem ser aqueles pelos quais a própria Constituição Federal de 1988 determinou que haveria incidência de ICMS, quais sejam, o de transporte interestadual e intermunicipal de passageiros e os de comunicação.

Como se não bastasse a natureza do serviço prestado não constituir hipótese de incidência do imposto, pelas razões já mencionadas, repare-se a preocupação, o excesso de zelo do legislador, em deixar o assunto inconteste de dúvidas, isentando, expressamente tais operações para o exterior, o que rechaça, por completo, os argumentos equivocadamente lançados nos julgados oriundos do nosso Tribunal de Justiça do Rio de Janeiro sobre a matéria.

Em breve o Eg. STJ deverá se pronunciar especificamente sobre o tema, no que com certeza deverá chegar à conclusão semelhante a que ora se retrata, mormente por se ter em consideração os precedentes da Corte sobre temas afins, e dessa forma, corrigir-se-á uma tributação indevida que já monta 10 anos.

Nota

(1) CARRAZZA, Roque Antônio. ICMS. 8ª ed. São Paulo: Malheiros.2002. p. 156/157.

 
Gustavo Brechbühler*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Gustavo Brechbühler.



- Publicado em 20/04/2007



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