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Ricardo Di Giovanni 
Advogado; Especialista em Direito Tributário pela PUC-Campinas e pelo IBET.

Artigo - Estadual - 2005/0099

Da não Incidência de ICMS no Arrendamento Mercantil de Sale And LeaseBack
Ricardo Di Giovanni*

Elaborado em 09/2005.

A Lei Complementar 87/96 dispõe no seu artigo 3º, inciso VII, que não incide ICMS nas operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário. Todavia, fica aberta a discussão se no caso de arrendamento mercantil "normal" também não incidi ICMS quando do exercício da opção de compra. O que podemos afirmar, e será objeto do presente estudo é que, no caso de arrendamento mercantil denominado sale and lease back, por se tratar de uma modalidade distinta, o ICMS não deve incidir tanto nas parcelas como na opção de compra.

O LeaseBack , fundamentado no direito brasileiro pelo artigo 9º da Lei 6.099/74 (com redação dada pela Lei 7.132/83), é uma modalidade de arrendamento mercantil financeiro, recebendo, portanto, o seu tratamento, podendo ser realizado com bancos como forma de obtenção de capital de giro a longo prazo. Vende-se um bem do ativo da empresa sem perder o uso desse bem, possibilitando as vantagens contábeis e fiscais.

Primeiramente, para gerar o LeaseBack, o bem deve estar contabilizado ou no "Bens do Ativo Realizável a Longo Prazo" ou no "Bens do Ativo Permanente", não, podendo, portanto, estar classificado no "Bens do Ativo Circulante".

Por outro lado, se o bem for arrendado por valor menor do que o valor contabilizado é possível afirmar que não haverá lucro na sua venda e, portanto, não aumentará a base de cálculo do imposto de renda (tributação por lucro real). Isso normalmente ocorre porque o arrendador busca uma margem entre o valor acertado do bem e o seu valor real em razão das oscilações de preço do mercado, ou seja, a subavaliação do bem gera a não incidência do imposto de renda, pois o valor contabilizado é maior do que o arrendado, e conseqüentemente, não há receita com a venda de referida bem. O prejuízo decorrente da venda do bem não será dedutível na determinação do lucro real. (parágrafo único da Lei 6.099/74, com redação da Lei 7.132/83).

DA NÃO INCIDÊNCIA DE ICMS

Nas operações de LeaseBack , o vendedor-futuro- arrendatário vende um bem para um comprador futuro arrendador (em regra Banco) e concomitante o toma em arrendamento mercantil, de tal sorte que continua a dispor do bem em suas atividades.

A dúvida sobre a incidência do ICMS se justifica porque no LeaseBack primeiramente ocorre uma compra-e-venda. Num segundo momento ocorre um contrato de arrendamento e finalmente, num terceiro, a recompra do bem arrendado pelo original vendedor-arrendado, ou seja, existe uma transferência de propriedade do bem.

Todavia, a transferência mencionada não prevalece sobre o objetivo principal da operação. Enquanto no arrendamento mercantil normal o objetivo é colocar à disposição do arrendatário um bem para uso, no LeaseBack o objetivo das partes é o aporte de recursos financeiros, a título de capital de giro, já que após o operação a empresa continuará contando com a mesma gama de bens produtivos de que dispunha previamente ao contrato. Ou seja, a unidade de toda da operação justifica a não incidência do ICMS. No mesmo sentido entende o autor da obra Leasing uma abordagem prática, Adriano Blatt(1):

"A esse respeito, tecnicamente, conclui-se pela inocorrência de fato gerador do ICMS, principalmente na transferência, pelo futuro arrendatário, da propriedade do bem para o arrendador. Na operação 'sale a and leaseback' não há se falar em ocorrência de fato gerador de ICMS , face ao caráter meramente financeiro da operação.
'Sale and LeaseBack' é uma operação una e individual, que tem como essência um objetivo de natureza financeira, qual seja, a criação de capital de giro para vendedor arrendatário, não sendo relevante, ao contrário da operação típica do leasing, a aquisição do direito de uso do bem arrendado, porque esse direito o arrendatário já tem e dele não será privado em razão da operação."

Portanto, apesar de haver transferência de bens, essa ocorre sem privar a empresa arrendatária do seu direito de uso, até mesmo porque a transferência não é definitiva para o patrimônio do comprador.

Por outro lado, se não ocorre a saída física do bem também não ocorre o fato gerador do ICMS, pois não se trata de circulação de mercadorias tributáveis, mas de simples alienação eventual de bens do ativo.

Isso significa dizer que o contrato de compra e venda da LeaseBack, por si só, não gera o dever de pagar ICMS, pois ele não implica circulação de mercadoria. Assim ensina o jurista Hugo de Brito Machado(2):

"Um contrato de compra e venda de mercadorias, por si mesmo, não gera o dever de pagar ICMS. Não é fato gerador desse imposto enquanto não implique circulação de mercadoria. Por isso mesmo é importante a o sentido da expressão 'operações relativas à circulação de mercadorias' que há de ser entendida em conjunto e não o significado de cada uma das palavras que a compõem".

Portanto, para haver a incidência do ICMS não é suficiente a existência do contrato de compra e venda, é necessária também a circulação de mercadorias.

Na circulação de mercadorias, a empresa remetente deixa de ter a posse da mercadoria transferida, o que não ocorre nos caso de LeaseBack . Existe uma grande diferença entre o conceito de bem e de mercadoria. O arrendamento mercantil refere-se a bem e o ICMS a mercadoria.

O que caracteriza a coisa (bem) como mercadoria é a destinação. Mercadorias são aquelas coisas móveis destinadas ao comércio(3). No caso de LeaseBack, o bem arrendado não é destinado ao comércio porque o bem permanece na posso da próprio arrendatário.

Por fim, podemos ressaltar que no LeaseBack não há incidência de ICMS porque não ocorre saída física do bem, já que o bem é de propriedade da empresa, integra seu ativo permanente e permanecerá no seu estabelecimento desde a data do início até o término da contratação, quando estão serão comprados de volta, pelo valor residual, não ocorrendo qualquer saída física. É o que entendeu a resposta à Consulta tributária 441/92 da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo.

Referido entendimento pode ser estendido, de forma geral, para a legislação dos Estados que regulamentam o a incidência de ICMS, pois, conforme mencionado, apesar de haver transferência de propriedade de bem, esta não ocorre definitivamente. Por outro lado, não há circulação de mercadoria seja porque o bem permanece em posse do arrendatário, seja por que o contrato de compra e venda não tem o objetivo de oferecer a coisa para comércio, ou seja, a destinação do contrato de compra e venda não é para o comércio, não sendo, caracterizada, portanto, como mercadoria.

Por fim, o bem não tem saída física, e, conseqüentemente, também não tem entrada no estabelecimento, impedindo a caracterização de eventual incidência de ICMS.

Não é demais alertar que a voracidade fiscal dos Estados pode, apesar da incoerência técnica, ensejar a cobrança do imposto, o que, devemos combater por meio das medidas judiciais e ou administrativas adequadas com sólidos fundamentos caso for necessário.

NOTAS

(1) BLATT, Adriano. Leasing uma abordagem prática. Editora Qualitymarck, 1998. p. 132.

(2) MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direto tributário. Malheiros Editores, 2005. p. 367

(3) MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direto tributário. Malheiros Editores, 2005. p. 369

 
Ricardo Di Giovanni*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Ricardo Di Giovanni.



- Publicado em 23/12/2005



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