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Eliseu Alves Fortes 
Advogado em Maringá; Sócio da MSF, Consultoria e Assessoria Jurídica e Empresarial, especializada em Cooperativismo e Agronegócio.

Elson Sugigan 
Advogado em Maringá; Sócio da MSF, Consultoria e Assessoria Jurídica e Empresarial, especializada em Cooperativismo e Agronegócio.

José Aparecido Moreno dos Santos 
Contador; Tributarista; Sócio da MSF, Consultoria e Assessoria Jurídica e Empresarial, especializada em Cooperativismo e Agronegócio.

Artigo - Federal - 2005/1151

Desoneração das Exportações e Incidência das Contribuições Previdenciárias.
Eliseu Alves Fortes*
Elson Sugigan*
José Aparecido Moreno dos Santos*

Elaborado em 09/2005.

Por meio da Emenda Constitucional nº 33, de 11 de dezembro de 2001, foi introduzido novo dispositivo constitucional, que além de dar uma configuração mais aberta às contribuições de intervenção no domínio econômico, criou uma verdadeira regra de imunidade, para eliminar qualquer possibilidade de criação ou manutenção de ônus tributário sobre as receitas decorrentes de exportação, relativamente às contribuições sociais.

O parágrafo 2º, do artigo 149 da Constituição Federal ficou assim redigido:

"As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo: I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação".

Agora o texto constitucional determina, expressamente, a não-incidência de contribuições sociais sobre as receitas decorrentes de exportação, estendendo para o universo das contribuições sociais a regra que já havia para a Cofins, para o PIS e para a Contribuição Social devida pela Agroindústria, criada pela Lei nº 10.256, de 9 de julho de 2001.

Com isso, indubitavelmente, o constituinte revelou seu propósito de fomentar as operações de comércio exterior, fazendo com que nossos bens cheguem ao mercado internacional com preços competitivos, circunstâncias que vêm ao encontro da louvável idéia, sempre defendida pelos economistas, de que "o País deve exportar produtos e, não tributos".

Como se vê, pela singela leitura dos dispositivos, pode-se notar que as normas em questão têm por objetivo desonerar dos tributos que mencionam as operações de exportação de mercadorias para o exterior, buscando incentivar o desenvolvimento nacional, abrangendo todas as áreas de atuação do indivíduo e da sociedade, através de todos os meios legais de que o Estado dispõe, que vão ao encontro, inclusive, do previsto no artigo 3º, inciso II, da Constituição Federal de 1988 (Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil: II - garantir o desenvolvimento nacional).

Portanto, a Emenda Constitucional 33/01 dispõe que as contribuições sociais não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação. De fato, o inciso I estabeleceu imunidade para as receitas de exportação, as quais não poderão vir a ser oneradas por contribuições sociais nem de intervenção de domínio econômico.

Este é o regime jurídico estabelecido pela norma constitucional advinda da EC nº 33. Todavia, apenas o disposto nesta regra jurídica não nos basta para auferirmos a não incidência da Contribuição Social Rural para toda e qualquer exportação realizada.

Conforme é sabido, as leis não são única fonte que o intérprete do direito tributário se baseia para formar o seu entendimento.

Segundo a terminologia adotada pelo Código Tributário Nacional, lei e legislação tributária não se confundem. No CTN, a palavra lei é utilizada em seu sentido restrito, significando regra jurídica de caráter geral e abstrato, emanada do Poder ao qual a Constituição atribuiu competência legislativa, com observância das regras constitucionais pertinentes à elaboração das leis.

Só é lei, portanto, segundo a terminologia adotada pelo CTN, a norma jurídica elaborada pelo Poder competente para legislar, nos termos da Constituição, observado o processo legislativo estabelecido na Carta Magna.

Já a palavra legislação, conforme a regra emanada do CTN, significa lei em sentido amplo, abrangendo, além das leis em sentido restrito, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos ou relações jurídicas a ele pertinentes.

Sendo assim, os órgãos arrecadadores elaboram as chamadas Instruções Normativas, que visam esclarecer e/ou interpretar a legislação tributária, uniformizando, desta forma, o procedimento a ser adotado e a conduta a ser tomada.

A recém publicada Instrução Normativa SRP nº 3/2005, editada pela Secretaria da Receita Previdenciária, entrou em vigor em 1º de agosto de 2005, trazendo algumas alterações na legislação previdenciária. Dentre estas alterações, uma chama especial atenção do aplicador do direito: a que diz respeito às empresas que se dedicam à exportação, ainda que esta não seja a atividade preponderante da empresa.

A IN/SRP nº 003/2005, adequou, segundo o entendimento da Receita Previdenciária, a legislação à Emenda Constitucional nº 33. Em decorrência disso, as autoridades previdenciárias reconheceram o afastamento das receitas oriundas de exportação do campo de incidência das contribuições sociais.

Já a IN nº 100, editada pelo INSS e revogada pela atual IN-SRP nº 003/05, em seu artigo 252 previa que: Não incidem as contribuições sociais de que trata este Capítulo sobre as receitas decorrentes de exportação de produtos rurais, cuja comercialização ocorra a partir de 12 de dezembro de 2001, por força do disposto no inciso I do § 2º, do art. 149, da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional nº 33, de 11 de dezembro de 2001.

A nova IN, alterou o dispositivo acima descrito restringindo o benefício da imunidade apenas às exportações diretas, ou seja, afastou as exportações indiretas do campo da imunidade constitucional.

Segundo descrito na recente instrução normativa, as receitas decorrentes de comercialização com empresa constituída e em funcionamento no Brasil (por exemplo: trading companies), são consideradas receitas provenientes do comércio interno, e não de exportação, não importando a destinação final do produto.

Em outras palavras, a IN atual restringiu onde a Norma Constitucional não fez qualquer restrição. Isso porque segundo o entendimento do órgão administrativo, somente as exportações feitas diretamente pelo produtor rural estão imunes à incidência da contribuição previdenciária, ao passo que as exportações realizadas por qualquer outra empresa exportadora são consideradas como aptas à incidência de tais contribuições.

Isso significa que o produtor que utiliza os serviços de uma trading companie terá sua mercadoria onerada pelas contribuições previdenciárias, independentemente de estar buscando exportar sua produção e, de conseqüência, estar de acordo com o mandamento constitucional.

E tem mais. O órgão previdenciário considera que o ato de o cooperado entregar sua produção à cooperativa, nada mais é do que um ato de comércio, o que, data vênia, nos parece equivocado.

Ao nosso ver, o órgão previdenciário deixou de lado tudo o que dispõe o ordenamento jurídico pátrio sobre o ato cooperativo.

Com efeito, o denominado ato cooperativo, regido por legislação especial é, essencialmente, ato jurídico praticado entre a cooperativa e seu sócio-quotista, ou entre cooperativas entre si.

Isto é o que dispõe o artigo 79 e seu parágrafo único, da Lei 5.764/71, in verbis: "Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si, quando associadas, para a consecução dos objetivos sociais. Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria".

Podemos dizer, pois, sem sobra de dúvidas, que o ato cooperativo é o suposto jurídico, ausente de lucro e de intermediação, que realiza a organização cooperativa em cumprimento de um fim preponderantemente econômico e de utilidade social.

Muito embora, na prática, seja comum ouvir-se que o associado/cooperado "vendeu" sua produção à cooperativa, ou dela "comprou" determinado bem, efetivamente ela não realizou essas operações de compra-e-venda, mas, simplesmente, alguns "atos cooperativos", vez que, havendo apenas o propósito de prestação de serviços, inexistiu o fato mercantil na transação.

A Constituição Federal assim o reconheceu ao dispor em seu artigo 146, III, "c", que o ato cooperativo receberia adequado tratamento tributário e, no artigo 174, § 2º , ditou que a lei apoiaria e incentivaria o cooperativismo e outras formas de associativismo.

Por esta razão, dissemos anteriormente que o órgão previdenciário deixou de lado tudo o que dispõe a legislação pátria a respeito do ato cooperativo, para firmar entendimento no sentido de que o ato de entrega da mercadoria pelo cooperado à cooperativa é um ato de comércio.

Conforme já foi por demais explicitado, se a intenção do legislador constitucional era desonerar as exportações, fazendo com que o preço do produto brasileiro seja competitivo no mercado internacional, a interpretação dada pela Receita Previdenciária entendendo como ato de comércio a entrega do produto rural à cooperativa ou a uma trandig companie e, esquecendo-se que estas são uma longa manus do produtor rural quando efetiva a exportação, acabou por fazer permanecer onerada a exportação dos produtos rurícolas brasileiros.

Em outras palavras, o Estado brasileiro "deu com uma mão e tirou com a outra" as benesses da desoneração da exportação, o que acaba frustrando a finalidade da lei e a própria intenção do legislador.

E assim é, porque considera imune à incidência da contribuição previdenciária, apenas as exportações realizadas de forma direta. Já quanto as exportações realizadas através das Tradings e mesmo as exportações realizadas através de outras empresas exportadores e, ainda, até mesmo através de cooperativas o órgão previdenciário entende que está perfeita e acabada a hipótese de incidência tributária.

Todavia, a nosso ver, mesmo nestas hipóteses (exportação via Trading - ou exportação indireta) também não poderia haver a incidência da contribuição previdenciária rural. E assim é, porque as chamadas Trading Companies são meras intermediárias que viabilizam a exportação.

Ora, se o produtor rural/cooperado exportar diretamente, evidentemente não incidirá sobre a matéria exportada a contribuição social rural. Logo, se para ser viabilizada esta exportação é necessária a intervenção da cooperativa e/ou das Tradings, a incidência da contribuição previdenciária rural também não poderá ocorrer, sob pena de o destinatário da norma constitucional ser apenas o grande produtor.

Entenda-se. O grande produtor pode exportar utilizando-se dos seus próprios meios, não necessitando, evidentemente, nem de cooperativas e nem de tradings. Já o pequeno produtor, para fazer com que a sua mercadoria atinja o mercado internacional com preços competitivos, necessita da cooperativa e esta, muitas vezes, necessita, ainda, das "Trades" para fazer com que o produto do seu cooperado atinja o escopo colimado, que é o ingresso no mercado internacional.

Utilizando-se das comezinhas regras de interpretação legal, sabemos que é verdadeiro o brocardo jurídico, segundo o qual a lei não contém termos inúteis. Segundo o que já foi apresentado anteriormente, a norma constitucional não faz qualquer referência a pré-requisitos para que a exportação não seja tributada, ou seja, não sofra a incidência das contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico.

Se o legislador constitucional não restringiu, não cabe ao intérprete da lei assim fazer. De outra forma, estaríamos direcionando a proteção constitucional apenas ao grande produtor/exportador, quando é bem mais coerente, afirmar que o legislador constitucional quis desonerar a exportação feita por todos, inclusive, pelas cooperativas e pelas tradings.

Diante do que estabelece a IN nº 003/2005-SRP, não resta aos exportadores que utilizam as tradings ou as cooperativas para realizar a exportação da sua produção outra alternativa a não ser buscar a tutela jurisdicional, para o que Poder Judiciário possa declarar a inconstitucionalidade da IN nº 003/2005-SRP no que concerne à incidência das contribuições previdenciárias sobre as receitas/ingressos oriundas das exportações de produtos agropecuários.

Além disso, tendo em vista a mens legis, há que se provocar o Poder Judiciário para que seja declarada a não incidência da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL e a CPMF sobre as receitas de exportação. Só assim, a Receita Federal do Brasil terá 'amansada' a sua sede de recolhimento de contribuições, que são indevidas tendo como base a interpretação da Norma Constitucional, mas que são exigidas do contribuinte, mesmo quando a Constituição Federal assim não autoriza.

 
Eliseu Alves Fortes*
Elson Sugigan*
José Aparecido Moreno dos Santos*

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- Publicado em 24/11/2005



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