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Carlos Eduardo Corrêa Crespi 
Advocacia Barbosa & Leal Advogado, pós-graduação em Direito Tributário pela PUC/SP e pós-graduação em Direito Empresarial pela PUC/PR.

Artigo - Federal - 2003/0495

Lei nº 10.684/2003 - Ainda sobre o Inconstitucional aumento da CSL
Carlos Eduardo Corrêa Crespi*

Após a publicação do artigo "Lei nº 10.684/2003 e o Aumento da CSLL - Inconstitucionalidades", diversos e-mails me levaram a questionar se o § 9º, do art. 195, da Constituição Federal seria, ou não, a autorização para a tributação antiisonômica dos prestadores de serviços em geral.

O § 9º, do art. 195, da Carta Magna, prevê que as contribuições sociais incidentes sobre o lucro das pessoas jurídicas poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas em razão da atividade econômica ou da utilização intensiva de mão-de-obra.

À primeira vista, parece, realmente, que o Poder Constituinte derivado pretendeu criar uma exceção ao princípio da isonomia tributária, facultando à União Federal instituir tratamento desigual a contribuintes que se encontram em situação equivalente. Tal excepcionalidade permitiria, supostamente, o aumento da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, tão-somente, para as prestadoras de serviço em geral.

Entretanto e refletindo melhor sobre o assunto, extraio norma diferente desse artigo.

As contribuições, como se sabe, são espécies tributárias com finalidade constitucionalmente prevista, vale dizer, elas podem e devem ser criadas para atingir determinado fim específico (nivelar desigualdades econômicas, agir no interesse de categorias profissionais ou financiar a seguridade social).

O art. 195 da Constituição, nesse sentido, outorgou competência para a União Federal instituir contribuições destinadas ao financiamento da Seguridade Social e determinou, como sujeitos passivos da correspondente obrigação tributária, os empregadores, os trabalhadores e os administradores de concursos de prognósticos.

Note-se, portanto, que as contribuições do art. 195, por finalizarem a manutenção da Seguridade Social (conjunto integrado de ações destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social), são cobradas das pessoas cuja situação jurídica tenha relação, direta ou indireta, com tal despesa especial.

Geraldo Ataliba, no consagrado livro "Hipótese de Incidência Tributária" (pg.178), resume bem as razões que levaram os constituintes a elegerem determinados contribuintes diretos da Seguridade Social. Segundo ele, "o sujeito passivo [da Contribuição] será (a) o beneficiário de algum efeito da ação estatal ou (b) seu provocador, porque a solicita, ou porque, de algum modo, desenvolve atividade que a exige ou requer".

Esse raciocínio é confirmado por A. D. Gianinni, parafraseado por Ataliba (in op. cit. p. 161), segundo quem "o tributo especial se vincula a uma atividade administrativa que, além de redundar em vantagem indistintamente para toda a coletividade, ao mesmo tempo proporciona uma utilidade específica àqueles que se encontram numa situação particular".

Portanto, se a Seguridade Social deve ser financiada pelas pessoas, direta ou indiretamente, relacionadas com tal despesa, é justo que se exija maior contribuição daqueles que demandem mais ou que obtenham vantagens maiores desse serviço público.

Aliás, essa é a explicação que encontro para a inclusão do § 9º, do art. 195, da Constituição (que, a meu ver, seria até mesmo desnecessária).

Determina o artigo que "as contribuições sociais previstas no inciso I deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculos diferenciadas, em razão da atividade econômica ou da utilização intensiva da mão-de-obra". Essa previsão constitucional permite, pois, que a União estabeleça níveis de contribuição diferenciados para aqueles que exigem mais e para aqueles que exigem menos da Seguridade Social. Isso se confirma, na minha opinião, pela parte final do próprio § 9º, já que a "utilização intensiva de mão de obra" (exigência maior da Seguridade) é condição para o estabelecimento de critério quantitativo da obrigação tributária diferenciado.

Desta forma, caso a atividade econômica desempenhada pela pessoa jurídica ou o nível de utilização de mão-de-obra exija mais da Seguridade Social, devem essas empresas contribuir mais para o seu financiamento. Essa é a chamada Justiça Tributária, derivação própria da Justiça Social encampada no art. 3º da Constituição Federal.

O princípio da isonomia tributária, por sua vez, atuará, no caso, como um obstáculo ao despotismo estatal, sendo instrumento garantidor dos direitos individuais e coletivos.

Segundo esse primado constitucional, as pessoas jurídicas de direito público interno não podem "instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos". Logo, não pode o Estado onerar determinadas pessoas com obrigações tributárias diferentes às de seus iguais.

Por outro lado, é importante lembrar que o princípio da isonomia não significa a impossibilidade de discriminação. Entretanto, para que isto seja feito, deve o legislador levar em consideração, exclusivamente, critérios jurídicos e econômicos. Assim, por exemplo, as empresas que exercem atividades mais arriscadas - e que, por isso, exigem mais da Seguridade Social (ainda que potencialmente) - pagam mais Contribuição ao SAT do que aquelas que proporcionam menos riscos de acidente a seus funcionários. Ou seja, há critério coerente e jurídico de discriminação.

A Lei nº 10.684/03 aumentou a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro, apenas e tão-somente, para os prestadores de serviços em geral. Os industriais e comerciantes - que, efetiva ou potencialmente - valem-se muito mais da Seguridade Social, livraram-se incólumes dessa alteração legislativa.

Ora, se não houve um critério jurídico de discrimine, não vejo como sustentar a ação do Governo.

Os limites ao poder de tributar, em especial aqueles que pregam o respeito por direitos e garantias individuais e coletivos, como a legalidade, a irretroatividade e a isonomia, são normas gerais e de estrutura, devendo ser aplicadas a todos os tributos, sem distinção.

O § 9º, do artigo 195, da Constituição (inserido, frise-se, pelo Poder Constituinte derivado - Emenda Constitucional nº 20) deve ser interpretado sistematicamente com o inciso II, do art. 150 e, ainda, com os artigos 3º e 5º da Carta de 1988 . Pode a União Federal instituir alíquotas e bases de cálculo diferenciadas conforme a atividade econômica do contribuinte? Sim, desde que estabeleça um critério jurídico de discriminação.

Não tenho o § 9º em questão como uma exceção ao princípio da igualdade tributária. Este não tolera limitações, não admite restrições, seja qual for o motivo invocado. Ademais, não há, no meu ponto de vista, qualquer antinomia entre as normas veiculadas pelo § 9º do art. 195 e o inciso II, do artigo 150 da Constituição Federal, já que se pode (ou melhor, se deve) interpretá-los sistematicamente.

 
Carlos Eduardo Corrêa Crespi*
carlos@barbosaeleal.adv.br
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  Leia o curriculum do(a) autor(a): Carlos Eduardo Corrêa Crespi.



- Publicado em 19/08/2003



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