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Tadeu Puretz 
Advogado no Rio de Janeiro. Bacharel em Direito pelo IBMEC-RJ, LLM Direito tributário e contabilidade tributária pelo IBMEC-RJ. Membro da Associação Brasileira de Direito Tributário - ABDF

A taxa única de serviços tributários do Rio de Janeiro instituído pela Lei nº 7.176/15 e aspectos controvertidos
Tadeu Puretz*

Artigo - Estadual - 2016/0501

I - Introdução

A grave crise econômica enfrentada pelo Estado do Rio de Janeiro fez com que o governo tomasse algumas medidas em carácter de urgência com objetivo de obter novas fontes de arrecadação tributária. Dentre tais medidas, destaca-se a nova Taxa Única de Serviços Tributários da Receita Estadual, instituída pela Lei nº 7.176/15 que entrou em vigor no último dia 29 de dezembro de 2015 (1) e tem como sujeito passivo todos os contribuintes do ICMS.

Dispõe a legislação que a cobrança se dará com base no faturamento das empresas, enquadradas em cinco diferentes faixas (2).

A exposição de motivos da lei instituidora aduz ser a cobrança uma forma de diminuir a burocracia enfrentada pelo contribuinte do ICMS no Estado do Rio de Janeiro, na medida em que simplifica a sistemática de recolhimento da Taxa de Serviços Estaduais elencado na Lei nº 5.139/07. Indica, ademais, que os recursos da taxa serão direcionados à área da Receita Estadual, assegurando melhorias nos serviços prestados aos contribuintes.

A instituição da taxa teve grande repercussão não apenas entre os contribuintes, mais uma vez onerados por parte do fisco, mas também de estudiosos da matéria tributária por chamarem a atenção diversas inconstitucionalidades e ilegalidades contidas na lei instituidora da nova exação.

As recentes medidas tomadas pelo governo do Estado do Rio de Janeiro revelam que a incapacidade de gestão do erário público vem acompanhada de soluções pouco estimulantes economicamente, onde o poder público opta por onerar ainda mais o contribuinte ao invés de estimular a produção econômica, tornando a arrecadação ainda mais tímida, na medida em que as empresas - agora com menor fluxo de caixa - investem e produzem menos.

II - As taxas no ordenamento jurídico-tributário

As taxas são espécies tributárias previstas no art. 145, II da CRFB/88 e no art. 77 do CTN, e tem por objetivo remunerar atividades estatais destinadas a contribuintes de forma específica e divisível, ou seja, aquelas onde apenas determinadas pessoas da sociedade são beneficiadas, de modo que haja a possibilidade de se identificar o quanto daquela prestação foi utilizada pelo contribuinte.

Nesta toada, as taxas são classificas pela doutrina como prestações "uti singuli", isto é, aquelas prestações em que se verifica a divisibilidade, contrapondo-se às prestações "uti universi" que são aquelas observadas por todos do povo, devendo estas ser remuneradas através de impostos.

O Ministro Carlos Velloso, proferiu voto no STF citando didáticas passagens da obra de Roque Antônio Carraza no que se refere aos conceitos acima, cujo teor vale reproduzir:

"(...)Ensina Roque Carrazza, que os serviços públicos ?se dividem em gerais e específicos?, certo que os primeiros, ou gerais, ?são os prestados uti universi, isto é, indistintamente a todos os cidadãos?, alcançando ?a comunidade, como um todo considerada, beneficiando número indeterminado (ou, pelo menos, indeterminável) de pessoas. (Ob. cit., p. 243) Esses serviços não constituem fato gerador de taxa, não podem, portanto, ser custeados por meio de taxa, mas pelos impostos. ?Já os serviços específicos?, acrescenta Carrazza, ?são os prestados ut singuli. Referem-se a uma pessoa ou a um número determinado (ou, pelo menos, determinável, de pessoas). São de utilização individual e mensurável. Gozam, portanto, de divisibilidade, é dizer, da possibilidade de avaliar-se a utilização efetiva ou potencial, individualmente considerada?." (3)

A CRFB/88 elegeu, através do art. 146, III, "a", a lei complementar como instrumento competente para definir as espécies de tributos. O CTN, que ostenta tal status, dispôs sobre as taxas nos arts. 77 a 80, sendo duas as atividades estatais remuneradas por tal espécie tributária: (i) poder de polícia e (ii) prestação de serviço público. As primeiras referem-se ao poder regular do estado de fiscalizar, através de medidas relacionadas a contribuintes que demandem atenção especial do poder público. Com efeito, deve o estado atuar de forma efetiva e contínua em vistas ao bem-estar geral e em benefício do interesse público. As taxas de serviço, por seu turno, são aquelas cuja incidência ocorre na prestação efetiva ou potencial de serviços públicos específicos e divisíveis prestados ou colocados à disposição do contribuinte.

A nova taxa instituída pelo Estado do Rio de Janeiro busca enquadrar a cobrança no conceito de taxa de serviços, na medida em que aduz em seus artigos tratar-se de exação única correspondente à prestação de serviços tributários.

II.1 - Prestação efetiva ou potencial

Importante também é esmiuçar o significado da expressão constitucional "prestados efetivamente ou colocados à disposição", uma vez que parte da controvérsia relacionada à nova taxa tem por pano de fundo tal disposição.

A utilização efetiva se verifica quando o serviço for usufruído pelo contribuinte a qualquer título (4), sendo a hipótese de incidência ocorrida apenas quando o contribuinte efetivamente se beneficia da atividade estatal. A utilização potencial, por seu turno, ocorre quando o contribuinte tem determinado serviço à disposição, devendo adimplir o pagamento ainda que não utilize efetivamente a prestação posta à disposição deste pelo estado.

O entendimento acerca da utilização potencial dos serviços não é unânime na doutrina. Luís Eduardo Shoueri ensina que a taxa somente pode ser cobrada sem a efetiva utilização do serviço, ou seja, pela utilização potencial, quando o serviço prestado for de utilização compulsória, não havendo possibilidade de cobrança nos casos onde o serviço representa mera opção por parte do contribuinte.

"Afinal, se um serviço é colocado à disposição do contribuinte, mas sua utilização não é compulsória, não parece sustentável - como pretende o referido autor - que seja ele cobrado pela vantagem que teria o contribuinte de utilizar, querendo, aquele serviço. (...) Não parece aceitável seja o contribuinte obrigado a pagar por algo que não contratou nem seria obrigado a contratar" (5)

Nos parece muito acertada a posição do referido autor, na medida em que o serviço público que não ostenta essencialidade torna-se mera disposição do contribuinte, configurando hipótese similar àquela onde se oferece - através de agentes econômicos remunerados por preço público (6) - a prestação de serviços. (7)

A primeira das ilegalidades incorridas pela nova taxa reside exatamente neste ponto: muitos dos serviços prestados pela Secretaria de Fazenda Estadual não são de utilização compulsória dos contribuintes do ICMS, restando claro que o ente público estará sendo remunerado por prestações que não são efetivamente utilizadas, nem tampouco essenciais. A título de exemplo podemos citar as atividades referentes a impugnações e recursos administrativos, atividades que naturalmente não são utilizados pelos contribuintes que cumprem com regularidade suas obrigações para com o fisco estadual.

A propósito, cobrar pela utilização potencial de serviços relacionados ao contencioso administrativo soa deveras inadequado, na medida em que demonstra a visão deturpada do ente tributante, que enxerga o que deveria ser a exceção (litigar em matéria tributária) como regra (pagamento regular da taxa).

Em liminar recentemente concedida que suspendeu a cobrança da taxa, anotou o magistrado titular da 11ª Vara de Fazenda Pública da Comarca da Capital no Estado do Rio de Janeiro:

"Estabelece a Constituição Federal e o Código Tributário Nacional (CTN) a cobrança periódica de apenas dois tipos de taxas: as relacionadas ao poder de polícia, que são as de fiscalização do Estado, e as de serviços potenciais. Atende como potenciais somente os serviços obrigatórios - que não seria o caso dos prestados pela Fazenda, na hipótese. Ora, de acordo com a nova lei, percebemos que os contribuintes ao invés de pagarem pelo serviço sempre que o demandarem do ente público, terão que desembolsar a cada três meses um valor preestabelecido na tabela progressiva, ainda que não haja solicitação de qualquer prestação de serviço. Até mesmo uma empresa com zero de saída, zero de faturamento e zero de documentos terão que pagar trimestralmente a dita "taxa""

Ademais, o valor recolhido a título de taxa tem por objetivo apenas restituir o valor gasto pelo ente com determinada prestação destinada ao contribuinte, sendo vedada a arrecadação que supere o montante despendido, sob pena de restar caracterizada a cobrança de imposto com nomen juris de taxa, medida incompatível com a CRFB/88.

Ainda que na prática se verifique natural dificuldade em se mencionar o exato valor gasto com determinada prestação por parte do ente público, é imperioso que a cobrança ocorra com observância ao princípio da razoabilidade, buscando a maior identidade possível entre o valor efetivamente gasto e o exigido do contribuinte.

Conforme mencionado em linhas anteriores, a nova exação instituída pelo Estado do Rio de Janeiro tem por base de cálculo o faturamento das empresas, ou seja, leva em consideração para o cálculo do tributo a receita bruta contabilizada, valor que determina a faixa referencial do valor a ser recolhido.

Observe-se que tais faixas foram arbitradas pelo legislador, que presumiu que os valores ali cobrados correspondem ao efetivo gasto por parte do ente tributante. Tal parâmetro revela extrema fragilidade técnica, dada sua absoluta desproporcionalidade entre o custo do serviço e a cobrança a ele referente.

A nova taxa representa fonte extra de arrecadação aos cofres públicos, hipótese que não se coaduna com a natureza daquela espécie tributária que, conforme visto, deve apenas retribuir os valores gastos com determinada prestação estatal.

Com efeito, os valores que ultrapassam o efetivo gasto despendido pelo poder público na prestação de serviço representam ingresso sem destinação específica, cuja natureza é nitidamente de imposto na medida em que não há fato gerador que justifique a cobrança do excedente.

O STF teve oportunidade de se manifestar sobre o tema, conforme se depreende do trecho abaixo colacionado:

"(...) Se o valor da taxa, no entanto, ultrapassar o custo do serviço prestado ou posto à disposição do contribuinte, dando causa, assim, a uma situação de onerosidade excessiva, que descaracterize essa relação de equivalência entre os fatores referidos (o custo real do serviço, de um lado, e o valor exigido do contribuinte, de outro), configurar-se-á, então, quanto a essa modalidade de tributo, hipótese de ofensa à cláusula vedatória inscrita no art. 150, IV, da CF" (9)

As evidências acima descritas tornam-se ainda mais visíveis quando observadas sob a ótica temporal, na medida em que a lei instituidora da exação integra o pacote de medidas que visam incrementar a arrecadação do Rio de Janeiro, assolado pela forte crise financeira que se abateu sobre a receita pública após o fim dos ingressos referentes aos royalties do petróleo e a disposição constitucional que impõe o ICMS no destino para o petróleo e seus derivados.

II.2 - A taxa CVM e o princípio da capacidade contributiva

Ultrapassado o aspecto da falta de identidade entre o valor cobrado e o dispêndio do poder público, cumpre ressaltar que não assiste razão aos críticos que sustentam a inconstitucionalidade da nova taxa do ICMS baseada no dispositivo constitucional que veda a instituição de taxas com a mesma base de cálculo de impostos (10). A jurisprudência nacional se debruçou em diversas oportunidades em casos similares, julgando constitucionais as cobranças de taxas cujas bases de cálculo baseavam-se no faturamento das empresas. A título de exemplo podemos citar a taxa da CVM, instituída pela Lei nº 7.940/89 e declarada constitucional pelo STF em diversos julgados (11), ensejando a edição da Súmula STF 665 (12).

Note-se que ao contrário daqueles casos onde o judiciário entendeu que a base de cálculo fundada no faturamento realizava função de adequação à capacidade contributiva, na hipótese da taxa única do ICMS tal argumento não merece acolhimento.

Nesse contexto, importa ponderar uma diferença determinante entre as duas espécies de cobrança: enquanto a taxa da CVM tem natureza de taxa de polícia, a nova taxa do ICMS tem natureza de taxa de serviço. Assim sendo, verifica-se a obrigatória necessidade de haver referibilidade entre o custo do serviço e a cobrança.

A nova exação, conforme falamos, permite o enquadramento do contribuinte em um pequeno número de faixas de pagamento onde todos aqueles contribuintes que não são tributados pelo Simples Nacional serão onerados por valores altos quando observados sob a ótica da receita bruta, ainda que não demandem o poder público ou o façam de forma ínfima.

O pequeno número de faixas de cobrança acarreta a oneração excessiva do contribuinte que ultrapassa de forma tímida o faturamento da faixa anterior, quando se vê obrigado a recolher valores substancialmente mais altos referentes à faixa seguinte, mesmo com faturamento pouco mais elevado do que o correspondente à faixa anterior. Do mesmo modo, os contribuintes que faturam bilhões de reais por trimestre são pouco onerados quando comparado àqueles contribuintes cujo faturamento acaba de atingir o montante correspondente à última faixa elencada na lei, hipótese que vai de encontro ao princípio capacidade contributiva.

O desrespeito à Capacidade Contributiva em razão da falta da aplicação efetiva da progressividade não é uma novidade na legislação tributária brasileira. O Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPF continua sendo alvo de acertadas críticas no mesmo sentido, na medida em que também prevê poucas faixas de alíquotas. A opção legislativa em tela faz com que a carga tributária seja excessiva para aqueles contribuintes cuja renda supera discretamente a faixa correspondente à alíquota de 27,5% e irrisório para aqueles que possuem grandes fortunas.

Conforme anotou Alberto Xavier, as incidências tributarias não apoiadas na capacidade contributiva são injustas e arbitrárias, pois não há justiça fiscal se a tributação é desmedida ou alcança fatos não reveladores de riqueza. Trata-se portanto, de princípio estruturante de um sistema fiscal orientado pela ideia de Justiça.

O Princípio da Capacidade Contributiva cumpre papel essencial em matéria tributária, devendo ser aplicado a todos os tributos de forma indiscriminada conforme posicionamento da doutrina e entendimento do Supremo Tribunal Federal (17).

A Lei nº 7.176/15 prevê ainda que os contribuintes tributados pelo Simples Nacional também estão sujeitos a taxa, cuja cobrança se dará com desconto de 70% sobre os valores cobrados para os contribuintes tributados pelos demais regimes.

O Simples Nacional é sistema de tributação simplificado instituído pela Lei Complementar nº 123/03 cujo objetivo principal consiste em tornar os pequenos empreendedores mais competitivos no mercado, removendo entraves burocráticos e tornando a tributação menos onerosa para aqueles que, por sua pequena capacidade financeira, não dispõe de estruturas complexas para enfrentarem a excessiva quantidade de obrigações acessórias a serem cumpridas pelo contribuinte nacional.

A Lei nº 7.176/15 não é instrumento compatível para concessão de benefícios na sistemática do referido regime de tributação favorecida. Ainda que a legislação instituidora implemente no ordenamento um benefício àqueles contribuintes, este deve ocorrer no bojo da Lei Complementar 123/03, legislação regulamentadora daquele regime.

Ainda que não fossem todos os argumentos aqui descritos, incorre a nova lei em inconstitucionalidade formal por impropriedade de instrumento, uma vez que esta alterou o artigo 107-A da Lei Complementar nº 5/75 - Código Tributário Estadual - RJ. Ainda que não haja hierarquia entre leis ordinárias e leis complementares, a CRFB/88 garante em seu artigo 146 a reserva de lei complementar (18) para disposições em matéria tributária, motivo pelo qual revela-se a incompatível a referida alteração por lei ordinária.

A incompatibilidade acima mencionada foi reconhecida pelo STF em oportunidade anterior, quando julgou a ADIn nº 2.132-0/RJ (19) que tinha por objeto alterações promovidas pela Lei nº 3.334/99 em dispositivos do Código Tributário do Estado do Rio de Janeiro.

III - Conclusão

O Poder Judiciário do Rio de Janeiro vem acertadamente concedendo liminares favoráveis aos contribuintes que suspendem a exigência da nova taxa. Nas semanas que antecederam o inicio da exigência da referida exação foram ajuizadas dezenas de ações judiciais a suspensão das cobranças.

Conforme demonstramos no início do presente trabalho, o Governo do Estado tem tomado medidas pouco estimulantes e em desconformidade com o ordenamento jurídico para reforçar seus cofres, frente ao difícil momento vivido pelo Estado do Rio de Janeiro. Dentre tais medidas, destacam-se o aumento desmedido da carga tributária e o planejamento tributário abusivo por parte do estado, que simula hipóteses jurídicas inexistentes para aumentar a arrecadação.

Importa ressaltar, contudo, que tais medidas podem ter efeito reverso quando verificado o aumento desmedido da carga tributária. O argumento acima se baseia no cenário econômico desfavorável vivido pelos contribuintes, que com a carga tributária cada vez mais alta, investem e produzem menos. Em última análise, a diminuição do investimento e produção combinado com aumento da carga tributária resultam na inviabilidade de diversos negócios, tornando ainda mais tímido o recolhimento aos cofres públicos.

A solução mais sensata para se superar momentos de crise como os enfrentados pelo estado consiste no estímulo econômico através da desoneração do contribuinte para que este produza mais, expandindo a arrecadação através do aumento do número de fatos geradores e não através das alíquotas como tem feito o Estado do Rio de Janeiro.

As medidas acima revelam-se mais eficientes na medida em que resultam em maior competitividade das empresas, aumentando investimento em produção e menor desemprego, ou seja, através da geração de riquezas para o país.

Diante de todos os argumentos acima levantados, a Lei nº 7.176/15 revela-se em diversos aspectos incompatível com a Constituição Federal de 1988 e com Código Tributário Nacional, motivo pelo qual merece ser imediatamente expurgada.

Bibliografia

SHOUERI, Luis Eduardo. Direito Tributário. 2ª. Ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p. 173 e 322

GODOI, Marciano Seabra de. Justiça, Igualdade e Direito Tributário. São Paulo: Dialética, 1999 p.189

NASCIMENTO, Carlos Renato Vieira do. Finanças Públicas, tributação e desenvolvimento. Organização Luís Cesar Souza de Queiroz, Marcos Lívio Gomes. Apud XAVIER, Alberto. Os princípios da legalidade e da tipicidade da tributação. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1978, pp. 74-75

Notas

(1) Produzindo efeitos 90 dias depois, em homenagem ao princípio da noventena elencada no art. 150, III, "c" da CRFB/88: "Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) III - cobrar tributos: (...) c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;"

(2) As referidas faixas variam entre R$ 2.101,61 para as empresas com faturamento de até R$ 3.600.000,00 e emissão de até 60.000 notas fiscais e R$ 30.023,00 para empresas com faturamento acima de R$ 50 MM. e emissão acima de 780.000 notas fiscais.

(3) Supremo Tribunal Federal - STF. ADI 447. Rel. Min. Octavio Gallotti, voto do Min. Carlos Velloso, julgamento em 5-6-1991, Plenário, DJde 5-3-1993

(4) PLANALTO. Lei nº 5172/66. Código Tributário Nacional - Art. 79, I, "a" - "Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se: I - utilizados pelo contribuinte: a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;"

(5) SHOUERI, Luis Eduardo. Direito Tributário. 2ª. Ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p. 173

(6) Supremo Tribunal Federal - RE 556.854, rel. min. Cármen Lúcia, julgamento em 30-6-2011, Plenário, DJE de 11-10-2011.) Vide: ADI 447, rel. min. Octavio Gallotti, voto do Min. Carlos Velloso, julgamento em 5-6-1991, Plenário, DJ de 5-3-1993 Taxa e preço público diferem quanto à compulsoriedade de seu pagamento. A taxa é cobrada em razão de uma obrigação legal enquanto o preço público é de pagamento facultativo por quem pretende se beneficiar de um serviço prestado."

(7) SHOUERI, Luis Eduardo. Direito Tributário-2. Ed. - São Paulo: Saraiva, 2012. p. 173

(8) Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro - Proc. 0075545-15.2016.8.19.0001. Pub. 22.03.2016

(9) Supremo Tribunal Federal - STF. ADI 2.551-MC-QO, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 2-4-2003, Plenário, DJ de 20-4-2006

(10) PLANALTO, Constituição Federal de 1988. Art. 145 "Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos (...)§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.

(11) Neste sentido: RE nº 216.259-Ag, Rel. Min. Celso de Mello, j. 09.05.2000, 2ª turma, DJ 19.05.2000). No mesmo sentido RE nº 177.835, Rel., Min Carlos Velloso, j. 22.04.1999, plenário, DJ 25.05.2001

(12) Súmula 665 STF: "É constitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários instituída pela Lei 7.940/1989".

(13) Nesse sentido, GODOI, Marciano Seabra de. Justiça, Igualdade e Direito Tributário. São Paulo: Dialética, 1999 p.189: "A Capacidade Contributiva surgiu como objeto de investigação das ciências financeiras, despontando na obra de ADAM SMITH, que o identificava como medida de justiça porque presente na própria natureza do fato tributado, alinhado com a finalidade do tributo e a sistemática de acumulação do sistema capitalista. Era natural que os ricos pagassem mais tributos que os pobres, pois os mais interessados na manutenção do status quo mais deveriam financiar o Estado"

(14) NASCIMENTO, Carlos Renato Vieira do. Finanças Públicas, tributação e desenvolvimento. Organização Luís Cesar Souza de Queiroz, Marcos Lívio Gomes. Apud XAVIER, Alberto. Os princípios da legalidade e da tipicidade da tributação. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1978, pp. 74-75.

(15) A doutrina diverge quanto ao tema. Em sentido contrário: COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 10ª Ed. Forense, 2009. p.131 e PAULSEN, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e jurisprudência. 16ª ed. - Porto Alegre: Livraria do Advogado editora, 2014. p.65

(16) SHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 2ª ed. Saraiva: 2012, p.322

(17) Supremo Tribunal Federal - RE 406.955-AgR, rel. min. Joaquim Barbosa, julgamento em 4-10-2011, Segunda Turma, DJE de 21-10-2011 "IPVA. Progressividade. Todos os tributos submetem-se ao princípio da capacidade contributiva (precedentes), ao menos em relação a um de seus três aspectos (objetivo, subjetivo e proporcional), independentemente de classificação extraída de critérios puramente econômicos".

(18) PLANALTO, Constituição Federal de 1988. "Art. 146. Cabe à lei complementar: (...) III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

(19) Supremo Tribunal Federal - STF - ADIn nº 2.132-0 - Rio de Janeiro - Rel. Min Moreira Alves. D.J 05.04.2002

 
Tadeu Puretz*

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- Publicado em 24/05/2016



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