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Luiz Fernando Mussolini Júnior 
Advogado e Contabilista. Juiz da Câmara Superior do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo. Professor de Direito Tributário no UNIFECAP e nos cursos de Pós-Graduação do INSPER, da GV LAW, do IBET, da EPD e do UniTOLEDO.

Artigo - Estadual - 2015/0488

Do pedido de retificação de julgado no Processo Administrativo Tributário Paulista
Luiz Fernando Mussolini Júnior*

Minha experiência no magistério me autoriza a afirmar que o exemplo, o exame do caso concreto, é a forma mais eficaz de se procurar transferir nossas ideias acerca de um tema específico.

Instado a abordar brevemente os contornos do Pedido de Retificação de Julgado dentro do Processo Administrativo Tributário do Estado de São Paulo, vou me valer de uma decisão da Câmara Superior do Tribunal de Impostos e Taxas, prolatada no seio do Processo DRT-4-663470/02, cuja íntegra pode ser acessada na página de jurisprudência da Corte na internet, que, por sua especificidade, me foi indicada pelo Ilustre Presidente desta Comissão do Contencioso Administrativo Tributário desta OAB, também Juiz Vice-Presidente do Colegiado, Dr. Antonio Augusto Silva Pereira de Carvalho talvez arrimado no fato de que não participei do julgamento.

Em suma, trata-se de ação fisco-punitiva direcionada contra contribuinte do Estado de São Paulo, acusado de se apropriar indevidamente de créditos do ICMS, por ter assim escriturado notas fiscais emitidas pelas empresas X e Y, tidas como estabelecidas no Estado de Minas Gerais, documentos esses que, no dizer do Fisco, foram utilizados para simular operações internas como se fossem interestaduais, acarretando, por força do ardil, créditos impróprios, na medida em que, segundo o libelo, cuidou-se da compra de mercadorias em operações internas, que eram beneficiárias de isenção, diferimento ou redução de base imponível e a dissimulação teve por escopo gerar o aproveitamento indevido de créditos do imposto.?

Tendo apresentado sua defesa e vencido que foi em 1º grau, o contribuinte intentou Recurso Ordinário, em que obteve êxito, no segundo julgamento, depois de ter sido originalmente anulada a decisão anterior da Delegacia Tributária competente.

Inconformada, a Fazenda Pública manejou Recurso Especial, que foi deslindado pelas antigas Câmaras Reunidas do TIT, tendo sido majoritariamente acolhido.

Não se acomodando, o contribuinte intentou Pedido de Retificação de Julgado contra o acórdão das então Câmaras Reunidas do Tribunal, ao argumento de que o aresto estaria eivado por erro de fato, o que terminou por ser reconhecido pela atual Câmara Superior, também por maioria de votos, que decretou o cancelamento do AIIM inaugural, na esteira do quanto antes decidido pela Câmara Singular.

Este foi o desfecho do feito.

Reportando-nos à límpida doutrina do Professor Paulo de Barros Carvalho, na busca da conceituação de erro de fato no plano do lançamento tributário, que é norma jurídica tributária individual e concreta, temos que o mestre enuncia como equívocos dessa natureza:

"... o evento, que ocorreu no território do Município M, é consignado como tendo Acontecido no Município M?. Uma vez provado o engano, dizemos que houve erro de fato localizado no elemento especial. A operação foi tida como de prestação de serviços, mas novas averiguações indicaram que o tomador do serviço foi o próprio prestador: erro de fato quanto ao elemento material do antecedente. A base de cálculo, para efeito do IPTU, foi registrada como sendo o valor do imóvel: erro de fato verificado no elemento quantitativo do consequente da norma, mais precisamente, no fator base de cálculo.
Alguns exemplos, agora, de erro de direito. A autoridade administrativa, ao invés de exigir o ITR do proprietário do imóvel rural, entende que o sujeito passivo pode ser o arrendatário: erro de direito apurado no cotejo do elemento subjetivo do enunciado factual, com o critério subjetivo da regra matriz de incidência. A contribuição social incide sobre o lucro e, no ato do lançamento, o funcionário, mal interpretando, elabora seus cálculos com base no faturamento da empresa: erro de direito, envolvendo o elemento material do fato com o critério material da hipótese normativa. A base de cálculo de certo imposto é o valor da operação, acrescido do frete, enquanto o agente, ao lavrar o lançamento, computa apenas o valor da operação, por assim interpretar a previsão legal: erro de direito, pela dissonância entre o enunciado do consequente da norma individual e concreta (elemento quantitativo) e o enunciado do consequente da regra-matriz de incidência (critério quantitativo).
Posso oferecer algumas conclusões:
1 - A linha divisória entre erro de fato e erro de direito fica bem nítida: se o desajuste de linguagem verificar-se no interior de uma única norma, seja no antecedente, seja ou no consequente, teremos erro de fato.
2 - Para que se trate de erro de fato, essa norma tem de ser individual e concreta.
3 - Quando os desacertos de linguagem envolverem duas ou mais normas, sendo uma delas, obrigatoriamente, regra individual e concreta, e outra, também necessariamente, geral e abstrata, teremos erro de direito.
4 - Como particularidade das normas jurídicas tributárias, qualquer desalinho em relação à "alíquota" ou ao "sujeito ativo" será sempre erro de direito, porquanto são esses os únicos fatores compositivos da estrutura normativa que não podem ser encontrados na contextura do fato jurídico tributário. Sua consideração supõe, necessariamente, o trajeto que vai da norma geral e abstrata à norma individual e concreta."

Está fora de dúvida que as decisões produzidas no seio do processo administrativo tributário constituem, todas elas, normas jurídicas tributárias individuais e concretas, confirmatórias ou modificatórias daquela vertida no lançamento ex officio que enfeixa a pretensão arrecadatória e/ou punitiva do Poder Público.

Neste contexto, vale referir o Professor Eurico Marcos de Santi Diniz:

"6. Revisão do ato-norma de lançamento
O crédito tributário, consequente do ato-norma de lançamento tributário, para ser alterado requer outra norma individual e concreta que invalide a norma original instituidora do crédito.(30) Segundo o Art. 145 do CTN, o lançamento regularmente notificado ao contribuinte só pode ser alterado em virtude de: "I - impugnação do sujeito passivo; II - recurso de ofício; III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no Art. 149".
É interessante notar, conforme sublinhou ALBERTO XAVIER,(31) que a lei usa o termo alteração para as três hipóteses de reapreciação do lançamento, reservando revisão, ex vi do Art. 149 caput e parágrafo único, para indicar o ato-norma administrativo de reapreciação do ato-norma de lançamento tributário original. Nesse caso, a revisão consiste, juridicamente, em novo lançamento e, por consequência, novo crédito tributário.
Mas revisão pode significar também o procedimento de produção da norma substitutiva, regulado pela norma geral e abstrata de competência administrativa que delineia sua produção. Nesse plano, a norma definidora da competência administrativa para o exercício da revisão pressupõe em sua hipótese a existência jurídica de ato-norma administrativo passível de ser objeto de revisão e, além disso, o acontecimento de pelo menos uma das circunstâncias tipificadas nos incisos III, IV, V, VI, VII, VIII e IX do Art. 149 do CTN, que, configuradas, implicam o consequente normativo dessa regra: o dever de realizar novo lançamento.
No patamar das normas individuais e concretas, a norma de revisão equivale a novo lançamento veiculador do crédito. Diferencia-se estruturalmente do lançamento original apenas em razão de sua motivação: naquele, é apenas o fato jurídico tributário, enquanto nesta, é a combinação do fato-evento com pelo menos uma das hipóteses, acima relacionadas.
Assim, a denominada revisão constitui novo ato-norma administrativo que instala, com a devida notificação, nova constituição do crédito, atendendo à hipótese prevista no Art. 174 do CTN, funcionando como dies a quo do prazo prescricional.".

Desta sorte, estão contidas em enunciados que têm a mesma compostura lógica da norma jurídica geral e abstrata e das demais norma jurídicas tributárias, passíveis de se incorrer em erro de fato na sua construção.

Compreendido o erro de fato, nos termos do Estatuto Processual Civil, como englobando os equívocos consistententes em a sentença admitir um fato inexistente, ou quando considerar inexistente um fato efetivamente ocorrido, temos que o regramento processual administrativo tributário paulista prevê a sua ocorrência, dispondo, no artigo 79 de seu Regulamento, com lastro na Lei nº 13.457/99, o quanto segue:

"Artigo 79 - A decisão de qualquer instância administrativa que contiver erro de fato será passível de retificação, devendo o processo ser submetido à apreciação do respectivo órgão de julgamento. (art. 15, caput, da Lei n. 13.457/2009)
§ 1º - O pedido de retificação deverá ser interposto no prazo de 30 (trinta) dias contados da intimação da decisão retificanda, com a demonstração precisa do erro de fato apontado, não implicando suspensão ou interrupção de prazo para a interposição dos demais recursos. (art. 15, § 1º, da Lei n. 13.457/2009)
§ 2º - Compete ao Delegado Tributário de Julgamento e ao Presidente do Tribunal o exame de admissibilidade do pedido de retificação interposto, respectivamente, em face das decisões proferidas no âmbito das Delegacias Tributárias de Julgamento e das decisões proferidas no âmbito do Tribunal, determinando, se for o caso, o seu processamento. (art. 15, § 2º, da Lei n. 13.457/2009).
§ 3º - Admitido o processamento do pedido de retificação interposto em face de decisão proferida por Delegacia Tributária de Julgamento, o processo será distribuído para julgamento pela respectiva Delegacia que proferiu a decisão retificanda. (art. 15, § 3º, da Lei n. 13.457/2009)
§ 4º - Admitido o processamento do pedido de retificação interposto em face de decisão proferida pelo Tribunal de Impostos e Taxas, será ele julgado pela Câmara que proferiu a decisão retificanda, ainda que em outra composição ou outro mandato, designando-se relator aquele que proferiu o voto condutor. (art. 15, § 3º, da Lei n. 13.457/2009)
§ 5º - Caso o juiz que proferiu o voto condutor de decisão retificanda não mais integre a Câmara, o processo será distribuído aleatoriamente a um de seus membros. (art. 15, § 3º, da Lei n. 13.457/2009).".

Voltemos ao caso concreto que dá azo às nossas considerações.

As antigas Câmaras Reunidas do Tribunal de Impostos e Taxas de São Paulo, examinando o Pedido Especial da Fazenda Pública contra a decisão da Câmara Julgadora que cancelou as exigências postas no AIIM, houveram por bem conhece-lo e prove-lo, por maioria de votos.

O acórdão ficou assim ementado:

"Ementa: ICMS. CREDITO INDEVIDO DECORRENTE DA SIMULAÇÃO DE OPERAÇOES INTERNAS COMO SE FOSSEM INTERESTADUAIS. Tendo sido reconhecida expressamente a simulação das operações interestaduais, pois a circulação física das mercadorias ocorreu apenas dentro do território paulista, resta desnecessária a declaração de inidoneidade dos documentos fiscais, pois são documentos que não refletem a realidade das operações. O crédito glosado corresponde precisamente à diferença entre a carga tributária calculada pelas alíquotas vigentes para operações interestaduais e internas. A responsabilidade da autuada decorre do aproveitamento indevido do imposto destacado à alíquota de 12% (doze por cento), em operação de circulação física das mercadorias restrita ao território paulista. Está sendo responsabilizada por ato próprio, e não por ato de terceiro. Recurso conhecido e Provido. RECURSO CONHECIDO. PROVIDO. DECISÃO NÃO UNANIME."

Na ocasião restaram vencidos os juízes que acompanharam a divergência aberta pelo Dr. Celso Feitosa, entre eles este que vos fala, cuja conclusão de voto foi nos seguintes termos:

"...Entendo mais, que falta paradigma capaz de sustentar o Recurso Especial.
(...)
Se simulação houve, envolve os fornecedores e não a autuada, o que, ademais, exigiria o exame da prova.
Em resumo: não conheço, se conhecido nego.".

Sobrou, pois, ao contribuinte a interposição de Pedido de Retificação de Julgado, irresignação última que lhe permitiam as normas da legislação paulista.

E assim fez, alegando que o voto vencedor na apreciação do RESP Fazendário teria ido ao vedado reexame de provas e sustentando, em prol da ocorrência de erro de fato, que foram tomados como servíveis paradigmas que não ostentavam essa qualidade.

O douto relator do pleito retificatório votou por seu não conhecimento, nos seguintes e sumariados termos:

"EMENTA - ICMS - Pedido de Retificação de Julgado do contribuinte. Alegação de que teria ocorrido erro de fato na decisão das Câmaras Reunidas, em virtude de que o voto vencedor teria reexaminado as provas do processo. Autuação de creditamento indevido em virtude da utilização de documentos fiscais emitidos por empresa de Minas Gerais para acobertar operações internas e gerar créditos de ICMS. Para os votos vencedores em sede de ordinário, a simulação ocorrida, que teria sido praticada pelos fornecedores do autuado, bem como a não ocorrência da transposição das fronteiras paulistas, não tinham o escopo de desqualificar o crédito do destinatário. Já para a decisão paradigmática, no entender dos votos vencedores em sede de recurso especial, os mesmos fatos levam à interpretação objetiva da ilegitimidade dos créditos. Resta patente que não houve novo exame das provas pela decisão combatida, mas simples análise da interpretação adotada, para fatos semelhantes, pela decisão de ordinário e pelo paradigma. De qualquer forma, ainda que se possa discordar da conclusão de Câmaras Reunidas, erro de fato não ocorreu. Não conheço do Pedido de Retificação de Julgado do contribuinte.".

Houve pedido de vista, com voto em separado.

Ditou o Ilustre Juiz Dr. Augusto Toscano em sua manifestação:

"Doutrinariamente, no campo do Direito Penal e do Direito Civil, não é difícil divisar os limites entre erro de fato e erro de direito. Porém, na seara do Processo Administrativo Tributário, se afigura bastante tênue a linha divisória que separa os dois institutos.
Exemplificando: se no julgado se decidir que o aresto serve como paradigmal porque retirado do Processo X .... , mas ao fim se verifica que foi extraído do Processo Y, ou que o Processo X, sequer foi elencado como paradigma, indaga- se: teria ocorrido erro de direito ou erro de fato?
Á certa, evidente que há um ERRO DE FATO. A decisão emprestou validade á um paradigma que não é aquele que se acha nos autos ou não é aquele que a parte invocou. .
No caso dos autos, a decisão que conheceu e proveu o RESP manejado pela Fazenda Pública Estadual, vislumbrou a ocorrência dos mesmos fatos existentes na r. decisão recorrida e nos acórdãos sobre os quais lastreou o Recurso Especial.
Leitura singelamente feita, demonstra que, não há a mínima parecença fática, tanto que, à esse propósito, frágil se afigura o pretendido cotejo analítico efetuado pela Fazenda Pública Estadual, na pena de sua diligente e combativa Representação Fiscal, no arrazoado que sustentou a admissão e provimento do apelo.
Bem, e a propósito, versando o Código de Processo Civil e Legislação Processual em Vigor, o sempre saudoso Teothônio Negrão, em comentários ao artigo 485 menciona:
É preciso que o erro de fato tenha sido capaz, por si só, de (?) assegurar pronunciamento favorável à parte contrária, de sorte ser razoável presumir que o juiz não teria julgado como o fez se tivesse atentado para a prova.
No processado a prova se perfez nos arestos trazidos pela FESP para demonstrar serem servíveis á demonstração de divergência e. como tal acolhidos pelo Juiz Relator, quando, efetivamente a tal não se prestam.
No caso em testilha, a decisão acolheu como prestáveis a demonstração do dissídio na interpretação da legislação, decisões retiradas de Processos cujos julgados, não guardam identidade com o que se decidiu no acórdão recorrido, o que restou sobejamente demonstrado.
E, mais do que isso: o ilustre Relator do RESP adentrou em minucioso exame de mérito, cotejando o teor da decisão recorrida com o teor dos arestos elencados como se paradigmais fossem e, á eles emprestando identidade fática.
Não me acode dúvida de que a decisão pronunciada em sede de Recurso Especial está maculada por erro de fato.
Perfilho o entendimento de que, não se prestando os arestos á demonstração de dissídio e, tendo na decisão em sede de Recurso Especial sido atribuída a prestabilidade que não possuem, o digno relator laborou em flagrante erro, dado o limite estreito entre os dois institutos: erro de direito e erro de fato.
No caso sobreleva sem dúvida, a ocorrência de erro de fato, por conferir a necessária divergência á paradigmas que nenhuma divergência apresentam em face á decisão recorrida.
A norma contida no artigo 37, da Lei n.10.941/2001 vigente ás data do julgamento do RESP, mantida na integra pelo artigo 49, da Lei n. 13.457/2009 (verbis):
Artigo 49 - Cabe recurso especial, interposto tanto pelo autuado como pela Fazenda Pública do Estado, fundado em dissídio entre a interpretação da legislação adotada pelo acórdão recorrido e a adotada em outro acórdão não reformado, proferido por qualquer das Câmaras do Tribunal de Impostos e Taxas.
A redação do artigo antigo artigo 37 (atual artigo 49) é absolutamente fechada no sentido de que:
"o cabimento do Recurso Especial somente se dá quando fundado em dissídio entre a interpretação da legislação adotada pelo acórdão recorrido e a adotada em outro acórdão não reformado, proferido por qualquer das Câmaras do Tribunal de Impostos e Taxas.
O que é dissídio? Dissídio é divergência. E, divergência somente há, quando efetivamente demonstrada mediante decisões carreadas como paradigmais.
Indaga-se por oportuno e quem sabe por exagero: Se o Recurso Especial não vem sustentado em decisão paradigmal prestável á demonstração de divergência e o julgador lhe empresta divergência inexistente, qual o erro resultante dessa decisão?
Parece-me que, de direito não é o erro decorrente de considerar existente uma divergência inexistente, más sim, de fato. Pois, somente mediante a apreciação de fatos iguais é que se pode chegar à conclusão de que ambos foram decididos de maneira diversa.
No seio deste processado, ressalta que o conhecimento do RESP fazendário resultou de a r.decisão entender prestáveis os paradigmais elencados, retirados de processos cujas decisões, gize-se: não guardam identidade com o que se decidiu no acórdão guerreado.
Do quanto exposto ,com o mais devotado respeito aos ilustres Juízes que diferentemente entenderem e, com a mais elevada venia ao culto juiz Relator cujos votos se constituem em semeadura de correta aplicação do direito e, pratica de verdadeira justiça fiscal, neste caso sou levado á divergir, quem sabe até atrevidamente, reconhecendo a ocorrência de erro de fato, votando no sentido de prover o Pedido de Retificação de Julgado manejado por....negando seguimento ao Recurso Especial tirado pela Fazenda Pública Estadual com o que resta mantida na integra a decisão exarada em sede de Recurso Ordinário.".

O voto do Dr. Augusto Toscano, contraposto ao do relator, terminou prevalecendo, por maioria, sendo que a Câmara Superior acolheu o pleito retificatório do contribuinte, em acórdão que foi assim ementado:

Ementa: ICMS. PEDIDO DE RETIFICAÇÃO DE JULGADO SUSTENTADO NA ALEGAÇÃO DE ERRO DE FATO NA DECISÃO DE CÂMARAS REUNIDAS QUE, CONHECEU E DEU PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL MANEJADO PELA FAZENDA PÚBLJCA ESTADUAL. Alegação de que o voto vencedor teria reexaminado provas e imprestabilidade dos arestos elencados como paradigmas por não demonstração da necessária divergência como previsto no artigo 37, da Lei nº 10.941/2001, vigente à data do julgamento, A acusação versa sobre glosa de créditos de ICMS por supostas simulações de operações internas como se interestaduais fossem. A decisão pronunciada em sede de Recurso Ordinário assentou-se no entendimento de que: ocorreu a eleição equivocada do sujeito passivo; houve erro na eleição da alíquota e de que, nos autos não há declaração de inidoneidade da empresa. No Recurso Especial, a Fazenda Pública Estadual trouxe aos autos, como se paradigmas fossem, as decisões proferidas nos Processos 14-236453/2003 e DRT-5-9081271/2002. Em nenhuma das duas decisões que se constituem em escora para fundamentar o RESP que restou conhecido e provido há a demonstração de dissídio. A r. decisão ao entender servíveis os paradigmas que a tanto não se prestam, incorreu em erro de fato, por considerar existentes nesses acórdãos as situações fáticas necessárias à demonstração precisa da divergência, adentrando ao exame das provas, óbice que não se vence em sede de Recurso Especial. Pedido de Retificação de Julgado a que se dá provimento negando seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Pública Estadual, mantendo na íntegra a decisão exarada em sede de Recurso Ordinário. RECURSO CONHECIDO. PROVIDO. DECISÃO NÃO UNÂNIME. Vencido o voto do juiz relator pelo não conhecimento do recurso. (Grifamos).

Isto posto, passo a considerar qual teria sido minha posição caso tivesse participado do julgamento.

Acredito que teria acompanhado o Dr. Toscano, pela invalidação da decisão do RESP em virtude de estar pejada por erro de fato. E justifico.

Parece-me que o julgado de Câmaras Reunidas, no exame do Recurso Especial da FESP, atacado pelo Pedido de Retificação de Julgado, foi norma jurídica tributária individual e concreta que teve a seguinte construção;

ANTECEDENTE:

- A decisão da Câmara Julgadora, objurgada pelo Recurso Especial, vai em sentido contrário àquelas tomadas nos arestos apresentados como paradigmais, apresentando entendimento divergente na aplicação da mesma regra jurídica tributária geral e abstrata a eventos similares da realidade social -

DAI QUE CONSEQUENTE:

- É de ser conhecido e provido o Recurso Especial, para reformar o acórdão recorrido, porque presente seu pressuposto fático essencial, isto é a dissonância de critérios jurídicos entre o julgado atacado e os apresentados a confronto, todos versando sobre a subsunção de fatos análogos à mesma norma abstrata.

Sucede que, com a vênia dos que possam diferentemente pensar, a decisão do RESP TOMOU COMO EXISTENTES FATOS INEXISTENTES, na medida em que deu como certa a existência de acórdãos que representariam divergência, quando não foi feita a evidência da imprescindível discrepância.

Assim sendo, aparenta ter incidido em ERRO DE FATO na arquitetura do antecedente da norma jurídica tributária individual e concreta que exarou.

Não demonstrada a efetividade da discrepância entre as decisões, pelo motivo de que seus antecedentes foram edificados sobre fatos dissimiles, não há como retirar-se desse quadro a consequência de ser admissível o conhecimento e o provimento de Recurso Especial.

Desta forma já votara o Dr. Celso Feitosa no exame do RESP, por mim acompanhado, restando vencido, o que ensejou o Pedido de Retificação de Julgado, finalmente admitido e provido pela Câmara Superior do TIT.

Claro que a matéria é discutível, sustentando muitos que o acórdão proferido no RESP não estaria pejado por qualquer mácula, e argumentando outros que, se erro houve, foi de direito, impassível de ataque por Pedido de Retificação de Julgado.

Quero crer, entretanto, que foi jurídica e justa a decisão retificatória, terminativa do processo administrativo tributário com a modificação irreformável e consequente cancelamento da pretensão consignada na individual e concreta vertida no lançamento ex officio.

 
Luiz Fernando Mussolini Júnior*

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- Publicado em 08/12/2015



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