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Roberto Rodrigues de Morais 
Especialista em Direito Tributário. Autor do Livro online REDUZA DÍVIDAS PREVIDENCIÁRIAS.

Artigo - Federal - 2012/3273

Recuperação e compensação dos créditos da COFINS e do PIS das concessionárias de veículos e máquinas agrícolas
Roberto Rodrigues de Morais*

Elaborado em 09/2012

Desde a criação do sistema não cumulativo de apuração e pagamento das contribuições COFINS e PIS formou-se um cipoal de textos legais e criou-se um sistema assaz complicado de apuração contábil/fiscal, sem, contudo, dar aos contabilistas e responsáveis pelo setor fiscal das empresas a possibilidade de se escriturar livros fiscais para ajudá-los na suas atividades visando buscar os valores mensais daquelas contribuições, como já existia para o IPI e o ICMS. Somente recentemente foi criado o sistema EFD-PIS/COFINS.

O gênesis da problemática da COFINS e do PIS não-cumulativo está no método diferente de apuração adotado pelo legislador. Enquanto no IPI e ICMS aplica-se o método "imposto contra imposto", nas contribuições PIS/COFINS não-cumulativos aplica-se o método "base contra base", que:

"Não prevêem a concessão de crédito de tributo, por força das operações anteriores, mas a DEDUÇÃO DA BSE DE CÁLCULO E VALORES REFERENTES ÀS OPERAÇÕES ANTERIORES", conforme palavras de Paulo Henrique Teixeira, em sua obra on-line CRÉDITOS DO PIS E COFINS, in Portal Tributário Editora, pg. 11.

Na exposição de motivos da MP 135 - que introduziu o novo sistema - em seu item 7, temos o seguintes esclarecimento:

"Por se adotado, em relação à não-cumulatividade, o método indireto subtrativo, o texto estabelece as situações em que o contribuinte poderá descontar, do valor da contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos que menciona."

Nas leis de nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003 optaram-se pelo Método Indireto Subtrativo (que determina o valor devido por meio da diferença entre a alíquota aplicada sobre as vendas (r) e a alíquota aplicada sobre as compras (c), isto é, T = (a x r) - (a x c), como forma de garantir a neutralidade da incidência da COFINS e do PIS sobre todos os agentes da cadeia comercial, cf. op. Citada de Paulo Henrique Teixeira, pg. 9.

Durante quase uma década de gestão fiscal da COFINS e do PIS não-cumulativos nas empresas o que se viu foi um esforço de Hércules dos responsáveis pela apuração mensal dos contribuintes (tanto diretamente pelas empresas quanto pelos Escritórios de Contabilidade) para tentar cumprir as obrigações que lhes foram impostas pela colcha de retalhos que se tornou a legislação tributária nacional, tendo que digitalizar DCTF, DACON, sem, contudo se valer de uma escrituração fiscal básica como fonte segura para o preparo daquelas obrigações acessórias a serem enviadas de forma virtual à RFB. A criação da EFD-PIS/COFINS veio com uma década de atraso.

Pelos motivos até aqui expostos não é seguro afirmar que as empresas estejam apurando, de forma correta, os valores devidos à COFINS e ao PIS a cada mês, podendo tanto estar pecando (por desconhecimentos na aplicação dos fartos textos legais existentes) por omissão, sob ricos de serem autuadas pela RFB ou estarem apurando valores a maior, declarando e pagando indevidamente, descapitalizando e perdendo competitividade no mercado, sendo (sem o saber) credora da RFB pelos recolhimentos a maior e indevido nos últimos 5 anos, decorrente de omissões em lançamentos de créditos a quem têm direito ou por debitar por valores indevidos por vendas que se submetem à alíquota zero.

Acreditem! O emaranhado de textos legais disponíveis sobre o tema compõe-se de:

a) Consolidação da legislação da COFINS e do PIS, contendo 1.246 páginas, disponível no site da Receita Federal do Brasil (1);

b) Dentre tantos bons textos esclarecedores, dois livros existentes no mercado merecem citação:

b.1) COFINS e PIS comentado, com 1.616 pgs. (2); e

b.2) ACÓRDÃOS do CARF, 640 pgs.(3);

c) As instruções de preenchimento da PER/DCOMP, extraída de programa da RFB, com mais de 500 pgs. (4);

d) Existem também vários julgados que forma a Jurisprudência dos Tribunais Regionais Federais sobre o tema - que podem ser acessados virtualmente (5). Não contamos quantos acórdãos estão disponíveis no sistema, que envolve os 5 TRF's, o STJ e o STF.

e) Consultando o site da RFB, onde encontro, Solução de Consulta, colocando-se a palavra COFINS, desde 2003 até 2012, foi possível encontrar cadastrados (Documentos: 1 - 20 de 4720) (7), ou seja, 4.720 soluções de consultas. Teríamos de abrir cada uma das 4.720 soluções de consultadas cadastradas para nos assegurar da posição da RFB em relação a cada particularidade dos direitos e deveres dos contribuintes em relação ao creditamento ou não da COFINS, no regime não-cumulativo ou as demais teses que cada gestor tributário enfrenta no seu dia a dia.

f) Existem ainda as famosas SOLUÇÕES DE DIVERGÊNCIAS (em menor quantidade), também disponível no mesmo sistema de pesquisa das Soluções de Consultas.

Isto tudo nos leva a asseverar que, sem ler, entender, compreender e filtrar mais de 5.000 páginas os operadores do sistema PIS/COFINS (contabilistas, advogados, administradores, chefe dos setores fiscais, e os próprios técnicos da RFB e sua PGFN) não consegue estar seguros de que estão aplicando corretamente a legislação tributária concernente à espécie.

Data vênia, o sistema COFINS/PIS se tornou uma loucura...

A apuração mensal dos valores relativos à COFINS e ao PIS é diferente para alguns setores da economia e, no caso das empresas CONCESSÍONÁRIAS DE VEÍCULOS E MÁQUINAS AGRÍCOLAS existem peculiaridades específicas que, se não observadas corretamente, podem acarretar grande prejuízo para as empresas do setor, tanto por apuração a menor (gerando Autos de Infração, acrescidos das pesadas multas mais os juros Selic) ou pagamento a maior, cuja consequência é a descapitalização indevida do contribuinte.

Somente com uma avaliação minuciosa no sistema de apuração da COFINS e do PIS utilizado pela empresa pode-se colocar o setor fiscal no rumo certo, evitando multas futuras ou apurando créditos não aproveitados nos últimos 5 anos e passíveis de serem transformados em caixa imediatamente para o contribuinte.

Diante de tantas leis, decretos, portarias, instruções normativas, soluções de consultas, acórdãos do CARF e Tribunais Superiores, existem algumas dúvidas mais frequentes que precisam ser dirimidas, dentre tantas, podem ser enumeradas:

1) No sistema cumulativo ou não cumulativo, aliando ao monofásico concentrado, como tributar corretamente?

2) Como Contabilizar e Tributar corretamente as contribuições à COFINS e ao PIS, sabendo quais as receitas são tributadas, quais terão alíquota zero e como aperfeiçoar a utilização dos créditos da COFINS e do PIS gerados nas aquisições dos insumos, tanto para a comercialização tanto para a prestação de serviços pelas oficinas especializadas do contribuinte?

3) Qualquer descuido do setor fiscal ou qualquer desconhecimento na interpretação do cipoal legislativo que rege a matéria, ao longo dos últimos 5 anos, poderão ter acarretado prejuízos (passíveis de recuperação), que somente serão detectados mediante um levantamento minucioso por equipe de profissionais com larga experiência no tema.

4) É sabido por todos que as concessionárias têm forma diferenciada (assim como os supermercados) de se apurar a COFINS e o PIS e podem-se potencializar os créditos tributários da COFINS e do PIS não aproveitados nos últimos 5 anos, além de dirimir e minimizar dúvidas quanto à tributação do setor, além de colocar a empresa no rumo certo para trilhar o caminho certo na tributação daquelas contribuições.

Aqui estão algumas dicas importantes, extraídos do Portal Tributário - que também disponibiliza nosso livro on-line citado no final do texto (6):

a) Como tributar na revenda de veículos ou máquinas usadas, considerando tanto a sistemática da não-cumulatividade (que se utiliza do método subtrativo indireto, diferente do ICMS, que é imposto contra imposto)?

b) Como interpretar e aplicar as normas da não-cumulatividade da COFINS e do PIS sobre o resultado entre aquisição e revenda, bem como descontar o valor das pelas substituídas (conforme previsto em Lei)?

c) Qual alíquota a aplicar sobre as peças fornecidas em garantia?

d) Qual tratamento a aplicar nas receitas das primeiras revisões (objeto da garantia do fabricante) pago a concessionária?

e) Qual tratamento tributário e que alíquota aplicar nos casos das bonificações recebidas em dinheiro (incentivo do fabricante)?

f) Como fica a receita da intermediação de veículos à alíquota zero?

g) Como foram tratados os créditos da COFINS e do PIS dos FRETES?

h) Qual a definição de insumos para as atividades de prestação de serviços (oficina mecânica da concessionária) e quais os insumos que poderão ser creditados no caso?

i) Houve averiguação ou auditoria para detectar se as mercadorias com alíquota zero não estão sendo tributadas indevidamente? E sua aplicação extensiva?

j) A empresa tem em local bem visível (no setor fiscal) a lista dos produtos com alíquota zero comercializados por ela?

k) Qual influência da Contabilidade de Custos, quando há atividades segregadas, para o perfeito aproveitamento dos créditos das referidas contribuições?

l) Quais são os créditos admitidos na compra de insumos destinados a vendas isentas, com suspensão ou com não incidência ou não tributados?

m) E os créditos na revenda de mercadorias com incidência monofásica?

n) Como são tratados os créditos de optantes pelo Simples Nacional?

A recuperação dos CRÉDITOS DA COFINS E DO PIS e sua compensação estão no ordenamento jurídico tributário, em mais de 5.000 páginas, e sem escrituração fiscal regular desde a criação do sistema não-cumulativo (somente agora criaram a EFD-PIS/COFINS), trouxe grande dificuldades para quem trabalha no setor fiscal das empresas.

Por todo o exposto, poderá haver crédito favorável à empresa, nos últimos 5 anos, passíveis de recuperação. Para tanto é necessário que haja um levantamento desses créditos, mediante estudos, fundamentados e comprovados por documentação, fundamentação legal e planilhas, que devem ficar à disposição da fiscalização, e deve ser feito por uma boa equipe especializada em consultoria tributária e com vasta experiência no ramo, para que haja uma justa e correta mensuração dos valores a serem compensados, com a máxima segurança jurídica.

As compensações deverão ser efetuadas mediante entrega, pelo contribuinte, das devidas declarações eletrônicas nas quais constarão as informações relativas aos créditos utilizados (fundamentos em documentação e planilhas) e os respectivos débitos que estão sendo compensados imediatamente.

Existem vários procedimentos legais para se compensar pagamento indevido ou a maior (com as contribuições vincendas) podendo trazer resultado imediato para o fluxo de caixa da empresa credora.

A própria Receita Federal do Brasil tem interesse em esclarecer aos contribuintes os seus direitos, quando das divulgações das soluções de consultas sobre o tema. Recentemente a RFB publicou uma solução de divergência que vai permitir as indústrias reduzir o montante de suas contribuições mensais da COFINS e do PIS. Além disto, será possível recuperar os valores que não aproveitaram nos últimos cinco anos.

Com mais de 40 anos de experiência no ramo Contábil, Tributário e Consultoria, vemos a gestão estratégica de tributos como uma ferramenta para auxiliar aos empresários e contribuintes pessoa jurídica na identificação e recuperação destes créditos, assim como de créditos idênticos de outros setores da economia.

Tivemos experiência como funcionário concursado e por 4 anos prestando serviços no setor da Dívida Ativa do INSS e acompanhamos os passos da gestão fiscal brasileira, desde a criação da antiga Secretaria da Receita Federal, durante a vigência do famigerado AI-5 da Ditadura Militar. A visão do fisco, pelo seu DNA, é de que o contribuinte é sempre sonegador; e a Fazenda Nacional, seja via RFB seja pela PGFN, atua com um grau de autoritarismo sem precedentes na história, desrespeitando de forma contumaz os direitos e garantias assegurados pela Constituição Democrática de 1988.

Nossa experiência na digitalização de mais de 4 mil DIPF; mais de 2.000 DIPJ lucro real; escrituração de mais de 2.000 LALUR; Mais de 2 mil defesas fiscais; mais de um mil PER/DCOMP e mais de 4 mil processos patrocinados junto a Justiça Federal, ou seja, tanto na área contábil como tributária contenciosa, além de vários anos exercendo cargo de Consultor da COAD, nos dá acúmulo de experiência no ramos para afirmar com segurança que o sistema COFINS/PIS, nos moldes implantados em 2002/2003 não tem futuro, tanto pela dificuldade operacional enfrentada pelos contribuintes como pelos técnicos da RFB e PGFN.

Apesar de ser a menina dos olhos do Ministério da Fazenda, uma importante decisão do TRF da 4ª Região irá REVOLUCIONAR o tema a partir de agora, ao afirmar que: "O rol de despesas que podem ser consideradas insumos, e creditadas de PIS e COFINS, descrito na legislação que trata do tema, é indicativa, e não exaustiva. Dessa forma, as vedações à compensação desses tributos ficam restritas àquelas expressamente previstas nas Leis 10.637/02 e 10.833/03. Com essa interpretação, a 1ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região considerou insumos benefícios dados a funcionários por uma empresa prestadora de serviços de limpeza" (8). Para melhor entendimento do leitor, inserimos a EMENTA do julgado:

"APELAÇÃO CÍVEL Nº 0000007-25.2010.404.7200/SC

RELATORJuiz Federal Leandro Paulsen
APELANTEBACK SERVICOS ESPECIALIZADOS LTDA/
ADVOGADOLuiz Fernando Bidarte da Silva
APELADOUNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL)
ADVOGADOProcuradoria-Regional da Fazenda Nacional

EMENTA: TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. DISTINÇÃO. CONTEÚDO. LEIS Nº 10.637/2002 E 10.833/2003, ART. 3º, INCISO II. LISTA EXEMPLIFICATIVA.
1. A técnica empregada para concretizar a não cumulatividade de PIS e COFINS se dá por meio da apuração de uma série de créditos pelo próprio contribuinte, para dedução do valor a ser recolhido a título de PIS e de COFINS.
2. A coerência de um sistema de não cumulatividade de tributo direto sobre a receita exige que se considere o universo de receitas e o universo de despesas necessárias para obtê-las, considerados à luz da finalidade de evitar sobreposição das contribuições e, portanto, de eventuais ônus que a tal título já tenham sido suportados pelas empresas com quem se contratou.
3. Tratando-se de tributo direto que incide sobre a totalidade das receitas auferidas pela empresa, digam ou não respeito à atividade que constitui seu objeto social, os créditos devem ser apurados relativamente a todas as despesas realizadas junto a pessoas jurídicas sujeitas à contribuição, necessárias à obtenção da receita.
4. O crédito, em matéria de PIS e COFINS, não é um crédito meramente físico, que pressuponha, como no IPI, a integração do insumo ao produto final ou seu uso ou exaurimento no processo produtivo.
5. O rol de despesas que enseja creditamento, nos termos do art. 3º das Leis 10.637/02 e 10.833/03, possui caráter meramente exemplicativo. Restritivas são as vedações expressamente estabelecidas por lei.
6. O art. 111 do CTN não se aplica no caso, porquanto não se trata de suspensão ou exclusão do crédito tributário, outorga de isenção ou dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Egrégia 1ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por unanimidade, dar provimento à apelação, nos termos do relatório, votos e notas taquigráficas que ficam fazendo parte integrante do presente julgado. Porto Alegre, 26 de junho de 2012". (negrito, nosso).

Em seu voto o Ilustre Relator, autor de vários livros sobre a área tributária, afirmou que:

"A não-cumulatividade constitui uma técnica de tributação que visa a impedir que as incidências sucessivas nas diversas operações da cadeia econômica de um produto impliquem um ônus tributário muito elevado, decorrente da múltipla tributação da mesma base econômica, ora como insumo, ora como integrante de outro insumo ou de um produto final. Em outras palavras, consiste em fazer com que a exação não onere, em cascata, o fluxo negocial.
Acerca do tema, relevante a advertência feita por JOSÉ EDUARDO SOARES DE MELO:
"Constituindo-se num sistema operacional destinado a minimizar o impacto do tributo sobre o preço dos bens e serviços, a sua eliminação os tornariam artificialmente mais onerosos. Caso fosse eliminada, a cumulatividade geraria um custo artificial indesejável ao preço dos produtos comercializados. Esses preços estariam desvinculados da realidade, da produção e da comercialização. Isto oneraria o custo de vida da população e encareceria o processo produtivo e comercial reduzindo os investimentos empresariais, em face do aumento de custos ocasionados por esse artificialismo tributário oriundo da cumulatividade." (MELO, José Eduardo Soares. A importação no Direito Tributário. São Paulo, RT, 2003, p. 97) (9).

Como o Acórdão in comento envolve empresa do setor de serviços, que são os contribuintes mais penalizados pelo sistema implantado no início da década passada, certamente recorrerão ao Poder Judiciário para verem prevalecer seus direitos e se livrarem da injusta carga tributária que lhe fora imposta pela não-cumulatividade, principalmente o setor de serviços de limpeza e conservação como também o de trabalho temporário. Estão obrigados ao regime da não-cumulatividade, mesmo com o conhecimento da RFB de que são os setores mais onerados pelo sistema.

Por sua vez, o setor de serviços de vigilância não está incluído no regime não-cumulativo, apesar de pertencer ao ramos de serviços, o que fere o princípio constitucional da isonomia. E temos no País 5 vigilante particular para cada policial, ou seja, a violência a que foi submetida cada cidadão brasileiro é tamanha que a demanda por seguranças particulares é muito grande.

Trata-se de mais uma consequência da ausência do Estado Brasileiro no cumprimento de suas obrigações constitucionais, contrapondo a ganância desenfreada em arrecadar. É muita carga tributária imposto aos contribuintes para pouco serviço público devolvido em contrapartida. A guisa de exemplo, somente nos últimos 7 anos foram fechados 42 mil leitos no SUS (10): Absurdo!

Arrecada-se muito com as contribuições COFINS e PIS, mas o ônus do Custo Brasil e a insegurança jurídica que o sistema criou sugerem um estudo pelas partes envolvidas (Governo, Empresários, profissionais de contabilidade e direito) visando encontrar uma fórmula mais simples para que o sistema funcione com segurança jurídica e seja menos custoso para quem paga a conta: Os contribuintes.

O resultado desse sistema ditatorial tributário que impera no País é a insegurança jurídica, a alta carga tributária incompatível com a capacidade contributiva do empresário brasileiro, cuja consequência é a perda da competitividade global, inclusive com o alto Custo Brasil (se gasta muito para gerir os tributos e contribuições a que são submetidos os contribuintes nacional).

Finalmente não pode passar despercebida a INJUSTIÇA cometida pelo STJ em NÃO RECONHECER o direito à ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA nos CRÉDITOS ESCRITURAIS, quando o contribuinte foi omisso em utilizá-lo (não havendo objeção da Fazenda Nacional sobre sua pretensão). Veja-se EMENTA de julgado, nesse sentido (11):

"Ementa
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, OBSCURIDADE, CONTRADIÇÃO. NÃO
OCORRÊNCIA. CRÉDITO ESCRITURAL. AUSÊNCIA DE PROVAS DE IMPEDIMENTO
INJUSTIFICADO. SIMPLES DEMORA NA APRECIAÇÃO DO REQUERIMENTO
ADMINISTRATIVO DE RESTITUIÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. INDEVIDA.
1. Nos termos do artigo 535 do Código de Processo Civil-CPC, os embargos de declaração são cabíveis tão somente para sanar omissão, obscuridade ou contradição, ou ainda para corrigir eventual existência de erro material no julgado, o que não ocorreu no caso
dos autos.
2. A simples demora na apreciação do requerimento administrativo de restituição ou compensação de valores, sobretudo quando não há prova da existência de impedimento injustificado ao aproveitamento dos créditos titularizados pelo contribuinte, não dá ensejo à correção monetária. Precedentes. (negrito nosso)
3. A correção monetária de tais créditos é devida tão somente quando o seu aproveitamento, pelo contribuinte, sofre demora em face da resistência oposta por ilegítimo ato administrativo ou normativo do Fisco.
4. A embargante, com o pretexto de sanar omissão, busca na verdade rever decisão que lhe foi desfavorável. A via dos declaratórios não se presta para tal propósito.
5. Embargos de declaração rejeitados.
Acórdão
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, por unanimidade, rejeitar os embargos de declaração nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Humberto Martins, Herman Benjamin e Mauro Campbell Marques votaram com o Sr. Ministro Relator. Não participou,justificadamente, do julgamento o Sr. Ministro Cesar Asfor Rocha."

Concluindo, diante da ameaça da RFB de aplicar pesadas multas sobre uso indevido no creditamento via PER/DCOMP sugerimos aos contribuintes que procurem, na dúvida, assessoria especializada e terceirizada para uma revisão geral em sua escrita contábil e fiscal, visando acertar o foco das contribuições realmente devidas ao COFINS e ao PIS. A inércia do empresário em revisar seu sistema de apuração da COFINS e do PIS poderá acarretar-lhe prejuízo, não somente pela prescrição à cada mês inerte, mas a perda do poder de compra da moeda, embora pequena, ainda está sendo corroída pela inflação e o STJ veta atualização monetária para estes procedimentos, conforme julgado retro.

Entretanto, feita a revisão no sistema de apuração COFINS/PIS, se encontrar débitos, usa-se a denúncia espontânea como forma menos onerosa de regularizar a situação e se apurar créditos, existem várias hipóteses de serem transformados em melhora do fluxo de caixa imediatamente. Boa leitura e bom proveito.

Notas

1) COFINS e PIS/PASEP - Coletânea de Normas http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/Legislacao/Coletanea/ColetaneaPISCofins.pdf

2) PIS E COFINS NA TEORIA E NA PRÁTICA - Apet http://www.mpeditora.com.br/detalhe-produto/2078/pis-e-cofins-na-teoria-e-na-pratica-uma-abordagem-completa-dos-regimes-cumulativo-e-nao-cumulativo-2012

3) PIS e Cofins à luz da jurisprudência do CARF http://www.mpeditora.com.br/detalhe-produto/2067/pis-e-cofins-a-luz-da-jurisprudencia-do-carf-conselho-administrativo-de-recursos-fiscais

4) PER/DCOMP - RFB - http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/LegisAssunto/PerDcomp.htm (baixar o programa, entrar no LINK AJUDA, clicar em todos + que aparecerem imprimir e encadernar).

5) Site do Conselho da Justiça Federal - Jurisprudência Unificada http://columbo2.cjf.jus.br/juris/unificada/?

6) Extraídas do anúncio do Curso Apostilado - Planejamento Tributário - Pis e Cofins - Concessionárias - Veículos, caminhões e máquinas agrícolas - do Portal de Auditoria. http://www.valortributario.com.br

7) Site da RFB, onde encontro, Solução de Consulta, Ementário http://decisoes.fazenda.gov.br/netacgi/nph-brs?s10=%40DTPE+%3E%3D+20040103+%3C%3D+20120831&s9=NAO+DRJ%2F%24.SIGL.&n=-DTPE&d=DECW&p=1&u=%2Fnetahtml%2Fdecisoes%2Fdecw%2FpesquisaSOL.htm&r=0&f=S&l=20&s1=&s6=SC+OU+DE&s3=&s4=Contribui%E7%E3o+para+o+Financiamento+da+Seguridade+Social+-+Cofins&s5=&s8=&s7=

8) http://www.conjur.com.br/2012-jul-29/fimde-editada-trf-lista-insumos-creditaveis-pis-cofins-indicativa

9) APELAÇÃO CÍVEL Nº 0000007-25.2010.404.7200/SC

10) http://noticias.uol.com.br/saude/ultimas-noticias/redacao/2012/09/14/sus-perdeu-quase-42-mil-leitos-nos-ultimos-sete-anos-diz-conselho

11) EDcl no REsp 1135561 / SC - DJe 13/10/2011.

 
Roberto Rodrigues de Morais*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Roberto Rodrigues de Morais.



- Publicado em 20/12/2012



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