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Rogério Cesar Marques 
Graduado pela Faculdade de Direito do Largo de São Francisco - Universidade de São Paulo (USP). Pós-Graduado em Direito Empresarial pela Fundação Getúlio Vargas (GV-Law). Advogado em São Paulo.

Artigo - Federal - 2012/3187

Novas tendências jurisprudenciais acerca do PIS/PASEP e da COFINS sobre juros sobre o capital próprio
Rogério Cesar Marques*

1 - Introdução

Os juros sobre capital próprio são espécie de remuneração de sócios os quais vêm causando certa celeuma no sistema jurídico tributário brasileiro, principalmente no que diz respeito à sua natureza jurídica, que define se há ou não incidência do PIS/PASEP e da COFINS sobre tais verbas.

Isto porque, se for conceituado como distribuição de lucros, não estará sujeita, nos termos da legislação hoje vigente acerca do PIS/PASEP e da COFINS, à incidência destas contribuições, enquanto que deverá haver tal tributação se tratarem-se de receitas financeiras.

O presente trabalho pretende analisar as posições doutrinárias acerca dos juros sobre capital próprio, bem como o posicionamento da jurisprudência pátria sobre este assunto, principalmente em razão do recente julgamento, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática do artigo 543-C do Código de Processo Civil, nos autos do Recurso Especial nº 1.104.184.

2 - Natureza júridica dos juros sobre o capital próprio

O artigo 347 do Regulamento do Imposto de Renda (01), na redação dada pelo artigo 9º da Lei 9.249/95, dispõe que a pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos de apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a sócios ou acionistas a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da TJLP (Taxa de Juros de Longo Prazo), observado o regime de competência (02).

Cumpre destacar que a figura dos juros sobre o capital próprio pode ou não estar previsto no Estatuto ou Contrato Social, sendo que eventual omissão não impedirá o seu pagamento, mas tornará necessária a deliberação de assembleia para declará-los ou referendá-los.

Ademais, conforme parágrafos 1º e 2º do artigo 347 do Regulamento do Imposto de Renda, na redação dada pelo artigo 9º da Lei nº 9.249/95, seu pagamento está condicionado à existência de lucros computados antes da distribuição dos juros, lucros acumulados ou reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes o valor dos juros a serem pagos ou creditados.

Para a empresa que efetuar o pagamento dos juros sobre o capital próprio, o valor pago ou creditado será considerado despesa financeira, dedutível para fins de apuração do lucro real, desde que não exceda 50% do maior dos seguintes valores: (i) do lucro líquido correspondente ao período de apuração (trimestral ou anual) do pagamento ou crédito dos juros, após a dedução da CSLL e antes da provisão para o imposto de renda e da dedução dos referidos juros; ou (ii) dos saldos de lucros acumulados e reservas de lucros de períodos anteriores.

Ao analisar a sua natureza jurídica, Edmar Oliveira Andrade Filho (03) afirma que os juros sobre o capital têm caráter de juros compensatórios, na medida em que não possuem, como finalidade, a compensação de compensar o sócio ou acionista por uso do capital; sendo exigidos em razão do uso do capital pela pessoa jurídica.

O douto tributarista prossegue afirmando que:

"o preceito legal da Lei nº 9.249/95 indica posição contrária à equiparação; o que ele permite, de fato, é uma imputação imprópria; ele autoriza uma espécie de compensação, ou seja, parte ou total do valor dos dividendos obrigatórios podem ser quitados pelo montante dos juros nada obstante tenham eles origem em relações distintas" (04).

No mesmo sentido, Fabio Ulhoa Coelho (05), que afirma que os juros sobre o capital próprio são um tipo de remuneração do acionista que não pode ser considerado dividendos, quer pelo fato de que há previsão legal de imputação daqueles neste, quer seja pelo fato de que as diferenças tributárias impedem que sejam considerados pagamentos do mesmo tipo.

Com a devida vênia, não nos parece ser este o entendimento mais adequado na medida em que encontra-se, a figura dos juros sobre capital próprio, mais próximo conceitualmente falando, da natureza jurídica de distribuição de resultados. Se assim não fosse, a legislação hoje em vigor sobre o assunto não haveria a condição de existência de lucros no exercício, de lucros acumulados e reserva de lucros, em montante igual ou superior à duas vezes o valor dos juros a serem pagos ou creditados para que seu pagamento possa vir a ser deduzido da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Conforme posicionamento de Alberto Xavier (06), os juros sobre capital próprio não têm origem em uma operação de crédito, não podendo ser considerado como remuneração direta ou indireta de uma operação financeira, como se faz mister no caso dos juros, mas sim remunera os sócios da pessoa jurídica em decorrência dos resultados obtidos.

Prossegue o ilustre tributarista no sentido de que:

"o juro sobre capital próprio outra coisa não é que um resultado distribuível da companhia sujeito a um regime especial, resultado este suscetível de duas destinações alternativa: distribuição efetiva aos sócios ou capitalização" (07).

No mesmo sentido, pode-se citar Ives Gandra da Silva Martins e Fátima Fernandes Rodrigues de Sousa (08), os quais afirmam:

"o pagamento de juros sobre capital próprio não esta diretamente relacionado com uma operação de crédito, em que o credor se priva da posse do capital em troca de uma remuneração" estando "muito mais próxima da natureza jurídica de resultados distribuídos, de lucro da sociedade, ou seja, de dividendos".

Ademais, pode-se também citar Modesto Carvalhosa (09), o qual afirma que os juros sobre capital próprio deve ser considerado como o montante do lucro relativo a cada ação, configurando-se, como consequência, como rendimento desta.

Portanto, o entendimento que nos parece mais correto é o de que os juros sobre capital próprio, não obstante sua denominação, possuem natureza jurídica de distribuição de resultados, face a sua não vinculação à qualquer operação creditícia realizada pelos sócios, conforme se faz mister no conceito hoje existente no direito pátrio para os juros, entendidos como renumeração do capital.

3 - Evolução histótica do PIS/PASEP e da COFINS

O PIS/PASEP e a COFINS encontram respaldo constitucional nos artigos 149, 195 e 239 da Constituição Federal, e no parágrafo 1º, do artigo 34, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, os quais dispões que cabe exclusivamente à União Federal instituir contribuições sociais como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observando-se os princípios gerais de direito tributário, conforme disposto nos artigos 146 e 150 da Constituição Federal.

Nos termos do artigo 194 da Constituição Federal, a seguridade social compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa tanto do poder público, quanto da sociedade, destinadas à garantir a todos os cidadãos os direitos relativos à saúde, à previdência social e à assistência social.

Maurício Barros (10), ao analisar a evolução histórica das referidas contribuições, afirma que a origem do PIS/PASEP remonta a um período anterior à promulgação da Constituição Federal, mediante a Lei Complementar nº 7/70, que criou o Programa de Integração Social (PIS), bem como a Lei Complementar nº 8/70, que instituiu o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP), ambas instituindo sua referida contribuição.

Posteriormente, de acordo com Rodrigo Caramori Petry (11), a Lei Complementar nº 26/75 unificou o PIS com o PASEP, unificando também os fundos os quais eram por elas financiados, sem, contudo alterar as regras matrizes de incidência nem a forma de cobrança das referidas contribuições.

Com o advento da Constituição Federal, houve uma alteração no objetivo do PIS/PASEP, que, nos termos de seu artigo 239, recepcionou as Leis Complementares nºs 7/70, 8/70 e 26/75, passando a ser a base constitucional referida contribuição, amparando sua regra matriz de incidência.

Por sua vez, a COFINS, segundo Fabio de Oliveira Rodrigues, et alli (12), foi criada por meio da Lei Complementar nº 70/91, destinando-se exclusivamente ao financiamento da seguridade social, compreendendo as áreas de saúde, previdência e assistência social, em substituição à contribuição ao FINSOCIAL, cuja constitucionalidade foi bastante discutida, sendo que o Supremo Tribunal Federal, em controle difuso de constitucionalidade, declarou-a inconstitucional.

Com as alterações promovidas pelas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, passaram a existir dois regimes de incidência do PIS/PASEP e da COFINS, o cumulativo e o não cumulativo. O sistema cumulativo é aplicável para pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido e as instituições financeiras, havendo a incidência do PIS/PASEP à alíquota de 0,65% e de 3% para a COFINS para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido e de 4% quando se tratar de instituições financeiras ou securitizadoras, nos termos do artigo 18 da Lei 10.684/03. Por sua vez, o sistema não cumulativo é aplicável para pessoas jurídicas optantes pelo lucro real, à alíquota de 1,65% para o PIS/PASEP e de 7,6% para a COFINS.

Segundo Fabio de Oliveira Rodrigues, et alli (13), no que tange a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, primeiramente, deve-se destacar que até 28 de maio de 2009, quando foi publicada a Lei nº 11.941/09 - que em seu artigo 79, inciso XII, revogou o malfadado parágrafo 1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal - a base de cálculo das referidas contribuições eram as mesmas, tanto para o regime cumulativo, quanto para o não cumulativo. A incidência das referidas contribuições, para ambos os regimes, se dava, até então, sobre o faturamento mensal dos contribuintes, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação contábil. Isto significa que até 2009 as totalidades das receitas compunham a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, incluindo-se também receitas de atividades não compreendidas no objeto social do contribuinte.

Tal fato se deve na medida em que, em 1998, a Emenda Constitucional nº 20/98 modificou a norma de competência instituidora do PIS/PASEP e da COFINS, autorizando a sua incidência sobre "receita ou faturamento", ampliando a base de cálculo da referida contribuição para o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação contábil, conforme anteriormente mencionado.

Verifica-se que esta foi a sistemática adotada pela legislação infraconstitucional instituidora do PIS/PASEP e da COFINS, por meio do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, que objetivou o alargamento da base de cálculo das referidas contribuições, declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 585.235, na medida em que alterava o conceito de faturamento devidamente consagrado no direito privado brasileiro.

Segundo Fabio de Oliveira Rodrigues, et alli (14), com base na Emenda Constitucional nº 20/98, que constitucionalizou a ampliação da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, as Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 estabeleceram, para a sistemática não cumulativa, que a base de cálculo das referidas contribuições seria o valor do faturamento mensal da empresa, abrangendo, independentemente da denominação contábil, o total das receitas auferidas.

Portanto, para efeitos do cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, pela sistemática não cumulativa, deve-se o conceito de receita bruta, qual seja, a totalidade das receitas auferidas pelo contribuinte, independentemente do tipo de atividade exercida ou a classificação contábil adotada pela pessoa jurídica para estas receitas. Dessa forma, para que haja a incidência destas contribuições, deve-se verificar quais são os ingressos de caixa que se enquadram neste conceito de receita.

Pela sistemática cumulativa, por sua vez, o artigo 79, inciso XII, da Lei nº 11.941/09, revogou expressamente o artigo 3º da Lei nº 9.718/98. Dessa forma, a partir de maio de 2009, o PIS/PASEP e a COFINS cumulativos passaram a não mais incidir sobre receitas não decorrentes das atividades das empresas. Hiromi Higuchi (15) afirma que a revogação beneficiou as pessoas jurídicas sujeitas ao regime cumulativo, quais sejam, optantes pelo lucro presumido e do sistema financeiro.

4 - Inicidência do PIS/PASEP e da COFINS sobre os juros sobre capital próprio

Ao analisar a tributação dos juros sobre o capital próprio, Alberto Xavier (16) afirma que são dedutíveis na pessoa jurídica que os paga, até certo limite, a título de despesa financeira, devendo ser tributadas, como receitas financeiras, na pessoa jurídica que os recebe.

Ao verificar a tributação dos juros sobre capital próprio pelo PIS/PASEP e pela COFINS, verifica-se que o Decreto nº 5.442/05, em seu artigo 1º in verbis, reduziu a zero as alíquotas destas contribuições incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa das referidas contribuições, excluindo deste beneficio, expressamente, os juros sobre o capital próprio:

"Art. 1º Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa das referidas contribuições.
Parágrafo único. O disposto no caput:
I - não se aplica aos juros sobre o capital próprio;
II - aplica-se às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS."

Desta forma, as empresas tributadas pelo lucro real, o que remeteria invariavelmente, exceto no caso de instituições financeiras, à sistemática não cumulativa destas contribuições, estariam, em tese, sujeitas à uma alíquota de 1,65% para o PIS/PASEP e de 7,6% para a COFINS.

Instituições financeiras, sujeitas à sistemática cumulativa destas contribuições e ao lucro real para o IRPJ e para a CSLL, sujeitariam-se ao PIS/PASEP à alíquota de 0,65% e de 3% para a COFINS.

Ao analisar a questão Hiromi Higuchi (17) afirma que:

"se a beneficiária dos juros sobre o capital for tributada pelo lucro presumido, além de pagar o PIS e a COFINS de 3,65%, os juros recebidos entram na base de cálculo de IRPJ e CSLL a titulo de outros rendimentos, sem a aplicação dos percentuais de redução de presunção de lucro".

Todavia, em nosso entendimento, como os juros sobre capital próprio são parcela dos lucros distribuídos pela sociedade, é indevida a sua tributação pelo PIS/PASEP e pela COFINS, diante da exclusão legal da incidência destas tributações sobre os lucros e os dividendos recebidos, conforme se verifica nos dispositivos abaixo transcritos das Leis nºs 9.718/98, 10.637/02 e 10.833/03:

"Lei nº 9.718/98.
Art. 3º (...) § 2º Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o art. 2º, excluem-se da receita bruta:
(...)
II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;"

"Lei nº 10.637/02
Art. 1º (...) § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
V - referentes a:
(...)
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita."

"Lei nº 10.833/03
Art. 1º (...) § 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - referentes a:
(...)
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita."

Verifica-se que os três enxertos legais excluem da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, tanto para a sistemática cumulativa, quanto para a sistemática não cumulativa, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido computados como receita. Ou seja, a partir do momento no qual se reconhece que os juros sobre o capital próprio tem natureza de lucros distribuídos não deve haver a incidência destas contribuições.

Este entendimento é reconhecido por Edmar Oliveira Andrade Filho (18), o qual afirma que:

"se os juros fossem considerados uma parcela dos lucro distribuídos, quem os recebe não deveria submetê-los à tributação das contribuições ao PIS e COFINS, em face da existência das citadas normas que excluem do crivo da tributação daquelas contribuições os lucros e dividendos recebidos ou simplesmente refletidos contabilmente em face da aplicação do método da equivalência patrimonial".

Neste mesmo sentido, pode-se citar ainda o posicionamento de Ives Gandra da Silva Martins e Fátima Fernandes Rodrigues de Sousa (19), os quais afirmam que:

"em face destas normas e da substancia dos juros sobre o capital próprio, não é possível a exigência de PIS e Cofins sobre tais pagamentos, claramente postos fora da incidência dessas contribuições, até porque não existe qualquer disposição legal prevendo coisa diferente".

Ademais, prosseguem os ilustres tributaristas:

"nem se diga que a inclusão dos juros sobre capital próprio na base de cálculo do PIS e da Cofins encontraria respaldo no Decreto 5.164/04, depois alterado pelo Decreto 5.442/05, que, ao reduzir a zero as alíquotas dessas contribuições incidentes sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa, excluiu expressamente os juros sobre o capital próprio" (20).

Em consonância com o entendimento proferido por Ives Gandra da Silva Martins e Fátima Fernandes Rodrigues de Sousa, entendemos que a exclusão em tela se aplica não apenas à sistemática não cumulativa, mas, principalmente, à cumulativa, em especial após o artigo 79, inciso XII, da Lei nº 11.941/09, revogou expressamente o artigo 3º da Lei nº 9.718/98, excluindo do campo de incidência destas contribuições as receitas não decorrentes da atividade da empresa.

5 - Tendência jurisprudencial sobre a tributação dos juros sobre capital próprio

Não obstante o posicionamento ora defendido de que os juros sobre capital próprio possuem natureza jurídica de lucros distribuídos, não se sujeitando à tributação pelo PIS/PASEP e pela COFINS, quer pela sistemática não cumulativa, quer pela cumulativa, conforme permissivos legais supramencionados, o entendimento hoje predominante na jurisprudência administrativa e judicial pátria vão em sentido contrário.

O antigo Conselho de Contribuintes, atual Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em diversas decisões, entendeu que os juros sobre capital próprio não se confundem com dividendos, configuram-se como receita financeira sujeitas à tributação tanto pelo PIS/PASEP, quanto pela COFINS, conforme pode-se verificar nos julgados abaixo:

"JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. INCIDÊNCIAS. Configuram receita financeira sujeita à incidência do PIS os valores recebidos a título de juros sobe o capital próprio." (21)

"COFINS. BASE DE CÁLCULO. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. Os juros sobre capital próprio integram a base de cálculo da contribuição e não se confundem com dividendos mínimos obrigatórios."(22)

"COFINS. BASE DE CÁLCULO: JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. Incide a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - Cofins - sobre os valores recebidos a título de juros sobre o capital próprio, receita financeira que são." (23)

Recentemente, porém, levando-se em consideração o julgamento do Recurso Extraordinário nº 346.084-6, que concluiu ser inconstitucional o § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, que ampliava indevidamente o conceito de faturamento, em uma aparente alteração de entendimento, o Conselho de Contribuintes proferiu as seguintes decisões:

"COFINS. BASE DE CÁLCULO. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. A base de cálculo da contribuição para o PIS e da Cofins é o faturamento, assim compreendida a receita bruta da venda de mercadorias e da prestação de serviços.
O Plenário do STF, ao julgar o Recurso Extraordinário nº 346.084-6, concluiu ser inconstitucional o § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, que ampliava indevidamente o conceito de faturamento. As receitas financeiras, tais como juros de aplicações, variação cambial ativa e aluguéis, não integram a base de cálculo das contribuições, no caso de empresa comercial ou prestadora de serviços. O recebimento de juros sobre capital próprio não configura receita da venda de bens e serviços, não se submetendo à incidência de PIS e da Cofins." (24)

"PIS. BASE DE CÁLCULO. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. A base de cálculo da contribuição para o PIS e da Cofins é o faturamento, assim compreendida a receita bruta da venda de mercadorias e da prestação de serviços.
O Plenário do STF, ao julgar o Recurso Extraordinário nº 346.084-6, concluiu ser inconstitucional o § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, que ampliava indevidamente o conceito de faturamento. As receitas financeiras, tais como juros de aplicações, variação cambial ativa e aluguéis, não integram a base de cálculo das contribuições, no caso de empresa comercial ou prestadora de serviços. O recebimento de juros sobre capital próprio não configura receita da venda de bens e serviços, não se submetendo à incidência de PIS e da Cofins." (25)

Ao analisar a questão, o Superior Tribunal de Justiça entendeu que as receitas derivadas do recebimento de juros sobre o capital próprio são tributadas pelo PIS/PASEP e pela COFINS, conforme as seguintes decisões:

"TRIBUTÁRIO. COFINS. PIS. JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO QUE A PESSOA JURÍDICA INVESTE EM OUTRA EMPRESA. INCIDÊNCIA.
1. Os juros recebidos de capital próprio investido pela sociedade empresarial em outra empresa constituem receitas financeiras.
2. Juros de capital próprio investido não se confundem com dividendos. Entidade com configurações jurídicas e efeitos não assemelhados. Regime jurídico diferenciado a eles praticado.
3. As Leis ns. 10.637, de 2002, e 10.883, de 2003, determinam, expressamente, os acontecimentos negociais que não compõem a base de cálculo da Cofins e PIS. Inexiste previsão excluindo a receita dos juros sobre o capital próprio da referida base de cálculo.
4. Impossibilidade do Poder Judiciário criar situação de não-incidência tributária por interpretação analógica da lei. Obediência a princípio da legalidade.
5. Os juros sobre o capital próprio tem por finalidade remunerar o capital do investidor. São calculados sobre as contas do patrimônio líquido da pessoa jurídica. Os dividendos representam parcela do lucro distribuído pela empresa aos seus sócios. Entidades que, pelas suas próprias características, não se confundem a que recebem tratamento tributário diferenciado.
6. Os juros recebidos por capital próprio empregado em outra empresa integram a receita bruta do favorecido. Incide sobre eles Cofins e PIS.
7. Recurso especial não-provido." (26)

"TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. PIS/COFINS. JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
1. Incide PIS e Cofins sobre juros calculados sobre capital próprio. Precedente da Primeira Turma: REsp 921.269/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ 14/06/2007.
2. Os juros sobre capital próprio, na vigência das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, integram a base de cálculo do PIS/Cofins.
3. Não incide PIS/Cofins sobre juros computados sobre capital próprio no período compreendido entre a vigência da Lei 9.718/98 até a entrada em vigor das Leis 10.637/02 e 10.833/03, em face de ter o STF declarado inconstitucional o § 1º do art. 3º da primeira lei mencionada (RE 357.950-9).
4. No referido período, a base de cálculo do PIS e da Cofins ficou estabelecida como sendo receita bruta ou faturamento decorrente "quer de renda de mercadoria, quer de venda de mercadorias e serviços, quer de serviços, não se considerando receita bruta de natureza diversa" (RE 357.950-9).
5. Recursos especiais da empresa e da União Federal não-providos."(27)

Recentemente, em julgamento realizado pela sistemática do art. 543-C do Código de Processo Civil, objetivando sedimentar a discussão em análise, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça proferiu a seguinte decisão:

"RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA (ART. 543-C DO CPC c/c ART. 2º., § 1º. DA RES. STJ 8/2008). (...). TRIBUTÁRIO. PIS. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO OU RECEITA BRUTA. IMPOSSIBILIDADE DE INCLUSÃO DOS JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO NO CONCEITO DE RECEITA BRUTA, TENDO EM VISTA A DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE, PELO STF, DO ART. 3o., § 1º. DA LEI 9.718/98 (RE's 346.084/PR, 357.950/RS, 390.840/MG e 358.273/RS). POSSIBILIDADE QUE SOMENTE SE AFIGURA APÓS A EDIÇÃO DAS LEIS 10.637/02 E 10.833/03, JÁ NA VIGÊNCIA DA EC 20/98, QUE AMPLIOU A BASE DE CÁLCULO DO PIS/CONFINS PARA INCLUIR A TOTALIDADE DAS RECEITAS AUFERIDAS PELA PESSOA JURÍDICA (...) NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL.
(...)
3. A Lei 9.718/98 (regime cumulativo) estatui que a base de cálculo do PIS/COFINS é o faturamento, sendo este equiparado à receita bruta da pessoa jurídica, tal como apregoam os arts. 2º. e 3o. Este último preceito normativo estava acompanhado do § 1º., que dizia: entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. Tal dispositivo legal fundamentava a inclusão, pelo Fisco, dos juros sobre capital próprio - JCP - no conceito de receita financeira, fato que permitiria a cobrança do PIS/COFINS sobre ele.
4. Todavia, a técnica adotada pelo legislador ordinário e posteriormente ratificada pelo Fisco foi definitivamente rechaçada pelo Supremo Tribunal Federal, que declarou a inconstitucionalidade do alargamento do conceito de faturamento empreendido pelo art. 3o., § 1º. da Lei 9.718/98, tendo em vista o quanto disposto no art. 195 da CRFB, inconstitucionalidade essa que não foi afastada com as modificações efetuadas pela EC 20/98, a qual, grosso modo, constitucionalizou o conceito legal de faturamento ao incluir no Texto Magno, como base de cálculo do PIS/COFINS, também, a receita (RE's 346.084/PR, 357.950/RS, 358.273/RS e 390.840/MG).
5. Sendo assim, antes da EC 20/98, a definição constitucional do conceito de faturamento envolvia somente a venda de mercadorias, de serviços ou de mercadorias e serviços, não abrangendo a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, tal como o legislador ordinário pretendeu. Somente após a edição da referida emenda constitucional é que se possibilitou a inclusão da totalidade das receitas - incluindo o JCP - como base de cálculo do PIS, circunstância materializada com a edição das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
6. Em suma, tem-se que não incide PIS/COFINS sobre o JCP recebido durante a vigência da Lei 9.718/98 até a edição das Leis 10.637/02 (cujo art. 1º. entrou em vigor a partir de 01.12.2002) e 10.833/03, tal como no caso dos autos, que se refere apenas ao período compreendido entre 01.03.1999 e 30.09.2002. Precedente: 1a. Turma, REsp. 1.018.013/SC, Rel. Min. JOSÉ DELGADO, DJe 28.04.2008.
(...)
8. Negado provimento ao Recurso Especial. Feito submetido ao rito do art. 543-C do CPC c/c art. 2º., § 1º. da Resolução STJ 8/2008." (28) (não destacado no original)

Primeiramente, deve-se destacar o fato de que, conforme trecho a seguir transcrito do voto do Relator Napoleão Nunes Maia Filho, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça perdeu a oportunidade de sedimentar o entendimento acerca da natureza dos juros sobre capital próprio:

"Despicienda, no caso, a discussão a respeito da natureza jurídica do JCP (se equivalente a dividendos ou a receita financeira), uma vez que a questão se refere apenas ao período compreendido entre 01.03.1999 e 30.09.2002, ou seja, entre a edição das Leis 9.718/98, 10.637/02 (cujo art. 1º. entrou em vigor a partir de 01.12.2002) e 10.833/03, quando a base de cálculo do PIS/COFINS era apenas o faturamento/receita bruta." (não destacado no original)

Verifica-se, de tal sorte, que o entendimento que poderia ensejar a cobrança de PIS/PASEP e COFINS sobre os juros sobre o capital próprio, qual seja, que estes têm natureza de receita financeira e não de distribuição de lucros, não foi sedimentado pelo Superior Tribunal de Justiça.

Ademais, cumpre destacar que esta decisão irá impactar, invariavelmente, nos futuros julgados administrativos, conforme sistemática de julgamento contida no artigo 62-A (29) do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Por meio desta nova sistemática de julgamento, em se tratando de processo administrativo cuja matéria decidida pelo Superior Tribunal de Justiça, seguindo o artigo 543-C do Código de Processo Civil, o julgador administrativo deverá adotar o mesmo entendimento do referido leading case. Dessa forma, a decisão em questão será vinculante também aos processos administrativos que versem sobre esta mesma matéria, devendo-se adotar o entendimento de que não há a incidência PIS/PASEP e da COFINS sobre os juros sobre o capital próprio recebidos durante a vigência da Lei 9.718/98 até a edição das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03.

Um importante aspecto deve ser destacado no que tange a decisão em questão, qual seja, o elemento que serve como norte para justificar a incidência do PIS/PASEP e da COFINS sobre o juro sobre o capital próprio foram as edições das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, que delimitaram a base de cálculo destas contribuições, considerando-a como as totalidades das receitas da empresa, incluindo-se também receitas de atividades não compreendidas no seu objeto social.

Contudo, insta destacar que estes dispositivo legais dizem respeito a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS na sistemática não cumulativa, não dizendo respeito à sistemática cumulativa destas contribuições. Dessa forma, a referida decisão do Superior Tribunal de Justiça não se aplica às empresas submetidas à sistemática cumulativa destas contribuições, ainda mais após a revogação do artigo 3º da Lei nº 9.718/98 pelo artigo 79, inciso XII, da Lei nº 11.941/09.

Assim, a decisão ora analisada, que vinculará, tanto os processos judiciais, quando administrativos acerca do tema em análise, não abrangerá empresas submetidas à sistemática cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, tais como empresas optantes pelo lucro presumido e instituições financeiras, as quais devem incluir na base de cálculo destas contribuições tão somente as receitas decorrentes de sua atividade comercial, excluindo-se as receitas financeiras auferidas quando do recebimento dos juros sobre o capital próprio.

6 - Conlusão

Não obstante o fato de que, conforme defendido neste trabalho, os juros sobre capital próprio possuem natureza de distribuição de lucros e desta forma, não estarão sujeitas à incidência do PIS/PASEP e da COFINS, infelizmente, o entendimento que vem sendo adotado pela jurisprudência, tanto administrativa, quanto judicial, é no sentido que estas receitas devem compor a base de cálculo destas contribuições.

Contudo, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça proferiu decisão na sistemática do artigo 543-C do Código de Processo Civil, sedimentou o entendimento de que não há a incidência PIS/PASEP e da COFINS sobre os juros sobre o capital próprio recebidos durante a vigência da Lei 9.718/98 até a edição das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03.

Tal decisão em questão será vinculante, não apenas aos processos judiciais, mas também aos processos administrativos que versem sobre esta mesma matéria, nos termos do artigo 62-A do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, não abrangendo empresas submetidas à sistemática cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, tais como empresas optantes pelo lucro presumido e instituições financeiras, as quais devem incluir na base de cálculo destas contribuições tão somente as receitas decorrentes de sua atividade comercial, excluindo-se as receitas financeiras auferidas quando do recebimento dos juros sobre o capital próprio.

Bibliografia

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XAVIER, Alberto. Direito Tributário Internacional do Brasil. 6ª Edição. Editora Forense: Rio de Janeiro, 2007.

Notas

(01) Aprovado pelo Decreto 3.000/99.

(02) Art. 347. A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos de apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP (Lei nº 9.249, de 1995, art. 9º).

(03) ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Perfil Jurídico do Juro sobre Capital Próprio no Direito Tributário e Societário. São Paulo: MP Editora, 2006; p. 8.

(04) ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Op. cit, 2006; p. 15.

(05) COELHO, Fabio Ulhoa. Curso de Direito Comercial - Volume 2. 10ª Edição. São Paulo: Saraiva, 2007, p. 344.

(06) XAVIER, Alberto. Direito Tributário Internacional do Brasil. 6ª Edição. Editora Forense: Rio de Janeiro, 2007, p. 585.

(07) XAVIER, Alberto. Op. cit, pp. 585 e 586.

(08) MARTINS, Ives Gandra da Silva. Souza, Fátima Fernandes Rodrigues de. A Figura dos Juros sobre Capital Próprio e as Contribuições Sociais do PIS e da COFINS, in Revista Dialética de Direito Tributário, p. 77.

(09) CARVALHOSA, Modesto. Comentários à Lei das Sociedades Anônimas. Volume 1. São Paulo: Editora Saraiva; p. 681.

(10) In PEIXOTO, MARCELO MAGALHÃES (coord.). PIS e COFINS na teoria e na prática: uma abordagem dos regimes cumulativo e não cumulativo. 2ª edição. São Paulo: MP Editora, 2010; p. 35.

(11) PETRY, Rodrigo Camori. Contribuições PIS/PASEP e COFINS - Limites Constitucionais da Tributação sobre o "Faturamento", a "Receita" e a "Receita Operacional" das empresas e outras entidades no Brasil. São Paulo: Quartier Latin, 2009.

(12) OLIVEIRA, Fabio Rodrigues de, et alli. Manual do PIS e da COFINS. 2ª edição. São Paulo: Fiscosoft, 2010; pp. 88 e 89.

(13) OLIVEIRA, Fabio Rodrigues de, et alli. , Op. cit.; pp. 88 e 89.

(14) OLIVEIRA, Fabio Rodrigues de, Op. cit.; p. 88.

(15) HIGUCHI, Hiromi. Imposto de Renda - Interpretação e Prática. 35ª edição. São Paulo: IR Publicações, 2010; p. 828.

(16) XAVIER, Alberto. Op. cit, p. 588.

(17) HIGUCHI, Hiromi. Op. cit.; p. 120.

(18) ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Op. cit, 2006; p. 73.

(19) MARTINS, Ives Gandra da Silva. Souza, Fátima Fernandes Rodrigues de. Op. Cit., p. 87.

(20) MARTINS, Ives Gandra da Silva. Souza, Fátima Fernandes Rodrigues de. Op. Cit., p. 87.

(21) Segundo Concelho de Contribuintes, Processo nº 18471.001681/2004-84, Recurso nº 131.110, Acórdão nº 204-00.858, Relator Conselheiro Júlio César Alves Ramos, julgado em 06.12.2005.

(22) Segundo Concelho de Contribuintes, Processo nº 18471.000113/2005-47, Recurso nº 131.109, Acórdão nº 204-01.001, Relator Conselheiro Nayra Bastos Manatta, julgado em 20.02.2006.

(23) Segundo Concelho de Contribuintes, Processo nº 18471.000002/2005-31, Recurso nº 132.480, Acórdão nº 204-01.974, Relator Conselheiro Júlio César Alves Ramos, julgado em 08.11.2006.

(24) Segundo Concelho de Contribuintes, Processo nº 13808.001239/2002-23, Recurso nº 134.704, Acórdão nº 202-18.594, Relator Conselheiro Ivo Allegretti, julgado em 12.12.2007.

(25) Segundo Concelho de Contribuintes, Processo nº 13808.001240/2002-58, Recurso nº 134.705, Acórdão nº 202-18.595, Relator Conselheiro Ivo Allegretti, julgado em 12.12.2007.

(26) Superior Tribunal de Justiça, REsp 952.566/SC, Relator Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado em 18.12.07.

(27) Superior Tribunal de Justiça, REsp 1.018.013/SC, Relator Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado em 08.04.08.

(28) Superior Tribunal de Justiça, REsp 1.104.184/RS, Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 29.02.12.

(29) "Art. 62-A. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
§ 1º Ficarão sobrestados os julgamentos dos recursos sempre que o STF também sobrestar o julgamento dos recursos extraordinários da mesma matéria, até que seja proferida decisão nos termos do art. 543-B.
§ 2º O sobrestamento de que trata o § 1º será feito de ofício pelo relator ou por provocação das partes."

 
Rogério Cesar Marques*
Texto publicado originalmente no Jus Navigandi (www.jus.com.br), reproduzido mediante permissão expressa do site e de seu autor.

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- Publicado em 04/06/2012



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