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Adonilson Franco 
Advogado de empresas. Pós-graduado em Direito Tributário. Autor de temas tributários publicados na Revista Dialética, na Revista Tributária, Revista de Estudos Tributários e em diversos sites especializados. Titular do escritório Franco Advogados Associados, em São Paulo.

Artigo - Previdenciário/Trabalhista - 2012/1355

Contribuição previdenciária patronal - Substituição da incidência sobre a folha de pagamentos pela receita bruta - MP 563 (04.04.2012) - Alterações nas regras introduzidas em dezembro/2011 (Lei 12.546 de 14.12.2011) e em vigor desde 15.12.2011
Adonilson Franco

Foi originariamente prevista para viger entre 01.12.2011 até 31.12.2014 a substituição da incidência da Contribuição Previdenciária Patronal (20% sobre a folha de pagamentos), pela incidência de 2,5% calculada sobre a receita bruta para as empresas de Tecnologia da Informação (TI) e Comunicação (TIC), inclusive Callcenters.

Para as empresas dos setores de plásticos, borrachas, peles, couros, pastas de madeira, papel ou cartão, pedra, gesso cimento, amianto, mica, cerâmicos e vidro, colchões, almofadas, vestuários e acessórios, outros artefatos têxteis confeccionados, calçados e artefatos, metais, botões, artigos esportivos, a alíquota estabelecida foi de 1,5%.

Esse foi o critério determinado pela MP 540, depois convertida na Lei 12.546 (DOU 15.12.2011). Entretanto, o setor empresarial discutiu ferrenhamente com o governo federal tentando redução para uma alíquota de 0,5% ou no máximo 0,8%. Isto porque, para muitas empresas, a alíquota de 2,5% ou mesmo de 1,5% revelou-se muito pior que o cálculo da parcela patronal até então incidente à alíquota de 20% sobre a folha de pagamentos.

Em razão dessa distorção, já que tais medidas sempre foram anunciadas como tendo sido instituídas com o propósito de desoneração da folha visando estimular a empregabilidade - embora a Exposição de Motivos da MP 540 tenha se limitado a fundamentar a alteração legal num único e declarado objetivo, o de compelir à formalização do emprego -, muitas empresas foram, a partir de janeiro passado, buscar no Judiciário o direito de optar entre o sistema antigo (20% sobre a folha de salários) e o novo (incidência sobre a receita bruta). Muitas já obtiveram decisões liminares favoráveis.

 
Ao contrário do que muitos supuseram a partir da introdução dessa nova regra em dezembro/2011, a lei não dá ao contribuinte liberdade alguma entre manter-se no sistema antigo ou o novo. A adoção da nova regra é compulsória e vale desde 01.12.2011, ainda que resulte em agravamento dos custos tributários dos contribuintes!

O pecado capital dessa alteração legal foi, assim, não ter dado ao empregador o direito de opção entre os dois sistemas. Ora, se a alteração vem sendo sistematicamente anunciada pelo governo e ecoada na mídia como uma desoneração introduzida para mitigação do custo Brasil, não faz sentido beneficiar alguns com a redução da carga tributária incidente sobre a folha e, outros, puni-los com o agravamento!!! Isso não é lógico, a menos sob o aspecto financeiro, se os prejudicados tiverem sido chamados a contribuir, compulsoriamente, com a redução da perda de receita, originariamente estimada à época da instituição da MP 540, em R$ 214 milhões em 2011 e R$ 1,43 bilhões em 2012.

Entretanto, como aspectos financeiros situam-se no mundo dos elementos pré-jurídicos, são irrelevantes do ponto de vista estritamente jurídico. A inconstitucionalidade e ilegalidade estão presentes ao criar três categorias de empresas, distintas em razão das atividades que exercem e, mesmo dentre aquelas compelidas a adoção das novas regras, tratamento diferenciado entre elas impondo alíquota sobre a receita bruta mais gravosa para um setor que para outros!

Destaque-se, a nova regra somente se aplica em algumas atividades de serviços e de industrialização. Não estão abrangidas, portanto, empresas do setor comercial, cuja Contribuição Social prossegue calculada exclusivamente sobre a folha de salários . No caso de mais de uma atividade debaixo de um mesmo CNPJ, por exemplo, exercício de atividade industrial e comercial ou de serviços (atividades mistas), é obrigatória a proporcionalização a fim de determinação do percentual de receita da comercialização/serviço sobre o total da receita bruta.

Na época da promulgação da Lei 12.546 preparamos uma planilha eletrônica idealizada para medir as variáveis envolvidas por considerarmos serem duas aquelas capazes de influenciar o impacto final decorrente da nova regra, é dizer, majoração ou mitigação na carga tributária de cada empresa, a saber: a) montante da folha de empregados; b) volume de receita bruta de comercialização sobre a receita total, no caso de empresas com atividades mistas, por exemplo, indústria que também possui comércio debaixo do mesmo CNPJ posto que, conforme sabido, apenas a atividade industrial foi contemplada - no bom e no mal sentido, isto é, beneficiada ou prejudicada - pela nova regra.

Fizemos a opção, ao preparar essa planilha, pela alíquota de 1,5% (a outra, como visto, era 2,5%). Dessa planilha extraímos a conclusão que o percentual de corte capaz de resultar em efeito zero para as duas variáveis, acima, era: a) folha de salários igual a 7,5% da receita bruta, e; b) 75% da receita bruta.

Desse modo, analisando-se apenas a variável indicada em "a", supra, suponha-se que a folha de pagamentos representava 7,5% da receita bruta antes da nova regra (Lei 12.546) e nesse patamar tenha prosseguido após sua promulgação. O efeito da nova regra é nulo. Suponha-se, por outro lado, uma hipótese em que a folha representava e represente, ainda, 10% da receita bruta. Nesse caso, há redução dos encargos, de modo que para essas empresas, passou a ser benéfica a nova regra. É óbvio que para as empresas que tinham e mantém uma folha de salários percentualmente maior sobre sua receita bruta, serão beneficiadas. Esse percentual de corte, conforme exposto acima, é de 7,5% (para o caso de empresas obrigadas a adoção da alíquota de 1,5% sobre a receita bruta). A afirmação contrária é também verdadeira, é dizer, se a folha representava qualquer percentual inferior a 7,5% e assim se manteve, as empresas nessa situação foram automaticamente prejudicadas.

Analisando agora a variável indicada em "b", supra, suponha-se empresa que congrega duas atividades, indústria e comércio, e na qual a receita de revenda equivalha a 75% da receita total. Nesse caso, o efeito da nova lei é também nulo. Se essa relação percentual for inferior a 75%, as empresas nessa condição foram também beneficiadas pelo novo critério. O contrário também é verdadeiro.

Como é que ficou isso na nova regra em que a alíquota foi reduzida em meio ponto percentual? Vamos pegar o caso de empresas que estavam obrigadas a adoção do percentual de 1,5%, agora reduzido para 1%. Nesses casos, o percentual de corte capaz de produzir efeito zero na carga tributária da empresa passou a ser: a) folha sobre a receita total igual a 5% (para as empresas tributadas a 2%, o corte é igual a 10%); b) receita de comercialização sobre a receita total igual a 50%.

É claro que o percentual de 50% é assim determinado num cenário em que não seja considerada a variação na folha de salários, pois, se o for, o percentual de corte será outro, variável em cada caso. A propósito, vide o 2º Quadro Sinótico abaixo e confronte-se ambas as colunas (1% e 2%). Por ali é possível confirmar que o percentual de corte somente se manteve em 50% no exemplo dado porque dobramos o valor da folha de salários.

No caso da letra "a", qualquer relação percentual superior a 5% implica em benefício e o contrário é verdadeiro. No caso da letra "b", observado o alerta feito no parágrafo imediatamente antecedente, qualquer relação percentual inferior a 50% revela-se mais benéfica e o contrário é também verdadeiro.

Para melhor ilustrar isto, vamos compor alguns exemplos em dois Quadros Sinóticos de fácil e rápida visualização.

 TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 1% SOBRE A RECEITA BRUTATRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 2% SOBRE A RECEITA BRUTA
FOLHA PAGAMENTOS SOBRE A RECEITA BRUTA

(FOPAG VARIÁVEL E RECEITA REVENDA FIXA)

FOLHA PAGAMENTOS SOBRE A RECEITA BRUTA

(FOPAG VARIÁVEL E RECEITA REVENDA FIXA)

VARIAÇÃO % FOLHA/REC. TOTAL5%6%4%10%12%8%
Receita Revenda (A)150.000,00150.000,00150.000,00150.000,00150.000,00150.000,00
Receita Industrialização (B)50.000,0050.000,0050.000,0050.000,0050.000,0050.000,00
Total Receita Bruta (C)200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00
Folha Salários (D)10.000,0012.000,008.000,0020.000,0024.000,0016.000,00
INSS sobre Folha (E) (D x 20%) 2.000,002.400,001.600,004.000,004.800,003.200,00
INSS sobre Receita Bruta (F) (C x 1% ou 2%)2.000,002.000,002.000,004.000,004.000,004.000,00
EFEITO NA CARGA TRIBUTÁRIA 0%-16,67%+25%0%-16,67%+25%

 TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 1% SOBRE A RECEITA BRUTATRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 2% SOBRE A RECEITA BRUTA
RECEITA COMERCIALIZAÇÃO SOBRE RECEITA BRUTA (FOPAG = R$ 10K)

(FOPAG FIXA E RECEITA REVENDA VARIÁVEL)

RECEITA COMERCIALIZAÇÃO SOBRE RECEITA BRUTA (FOPAG = R$ 20K)

(FOPAG FIXA E RECEITA REVENDA VARIÁVEL)

VARIAÇÃO % REC. COM/REC. TOTAL50%40%60%50%40%60%
Receita Revenda (A)100.000,0080.000,00120.000,00100.000,0080.000,00120.000,00
Receita Industrialização (B)100.000,00120.000,0080.000,00100.000,00120.000,0080.000,00
Total Receita Bruta (C)200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00200.000,00
Folha Salários (D)10.000,0010.000,0010.000,0020.000,0020.000,0020.000,00
INSS sobre Folha (E) (D x 20%) 2.000,002.000,002.000,004.000,004.000,004.000,00
INSS Proporcionalizado (F) (A)/(C)1.000,00800,001.200,002.000,001.600,002.400,00
INSS sobre Receita Bruta (G) (C x 1% ou 2%)1.000,001.000,001.000,002.000,002.000,002.000,00
INSS Total (F + G)2.000,001.800,002.200,004.000,003.600,004.400,00
EFEITO NA CARGA TRIBUTÁRIA 0%-10%+10%0%-10%+10%

Como sabido, existem dois setores básicos abrangidos pela nova regra: a) SETOR DE SERVIÇOS: Tecnologia da Informação (TI), Tecnologia da Informação e Comunicação (TIC) e Callcenters; b) SETOR INDUSTRIAL (INDUSTRIALIZAÇÃO). O critério utilizado para eleição dos setores foi a intensiva utilização de mão de obra, muitas vezes subcon-tratada ou atuando na informalidade sem registro funcional em carteira de trabalho.

ATIVIDADES INDUSTRIAIS ABRANGIDAS PELO CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL SOBRE A RECEITA BRUTA
LEI 12.546/11 (VIGÊNCIA A PARTIR DE 01.12.2011)MP 563/12 (VIGÊNCIA A PARTIR DE 01.08.2012)
ATIVIDADECLASSIFICAÇÃO TIPIATIVIDADECLASSIFICAÇÃO TIPI
  Pastas, gazes, ataduras e artigos análogos, esparadrapos, farmacêuticas ou para usos medicinais, cirúrgicos, dentários ou veterinários3005.90.90
  Catalisadores de escapamentos veicular3815.12.10
  Fuidos para freios hidráulicos38.19.00.00
Outras obras de plástico utilizadas no vestuário e seus acessórios3926.20.00Plásticos e suas obrasCapítulo 39
Vestuário e acessórios40.15/42.03/43.03/4818.50.00Vestuário e acessórios40.15/42.03/43.03/4818.50.00
  Tubos de borracha galvanizados40.09.11.00 e outros itens do Capítulo 4009
  Correias40.10 e outros itens do Capítulo 4010
  Outras obras de borracha vulcanizada40.16 e outros itens do Capítulo 4016
Couros e peles curtidos41.04/41.05/41.06/41.07/41.14Couros e peles curtidos41.04/41.05/41.06/41.07/41.14
Malas e maletas, carteiras, frascos, etc4202.11.00/4202.21.00/4202.31.00/4202.91.00/Malas e maletas, carteiras, frascos, etc4202.11.00/4202.12.00/4202.21.00/4202.22.20/4202.31.00/4202.32.00/4202.91.00/4202.92.00
Obras de couro4205.00.00Obras de couro4205.00.00
  Cortiça4504.90.00
Cobertores e mantas; roupas de camas, mesa, toucador e cozinha; cortinas; outros artefatos para guarnição de interiores; sacos de embalagem; artefatos de matérias têxteis, calçados, chapéus e de uso semelhante, usadosCapítulos 61 e 62/63.01 a 63.05/63.09.00Têxteis e suas obrasCapítulos 50 a 63
Calçados64.01 a 64.06CalçadosCapítulo 64
  ChapéusCapitulo 65
  Obras de asfalto6807.90.00
Amianto trabalhado em fibra utilizada no vestuário6812.91.00Amianto trabalho em fibra utilizada no vestuário6812.80.00/6812.91.00/6812.99.10
  Guarnições de fricção (freios, embreagens); pastilhas de freio; disco de fricção para embreagem6813.20.00/6813.81.10/6813/81.90/6813.89.10/6813.89.90
  Colmeia de cerâmica para uso como catalisador de gases veiculares6909.19.30
  Vidros de Segurança7007.11.00/7007.21.00
  Espelhos retrovisores para veículos7009.10.00
  Tubos e perfis de ferro fundido; de aço inoxidável7303.00.00/7304.11.00/7304.19.00
  Hastes de perfuração de aço inoxidável; de aço não ligado7304.22.00/7304.23.10/7304.23.90/7304.24.00/7304.29.10/7304.29.31/7304.29.39/7304.29.90
  Outros tubos soldados7305.11.00/7305.12.00/7305.19.00/7305.20.00/7306.11.00/7306.19.00/7306.21.00/7306.29.00
  Pontes e elementos de pontes (construções e suas partes); torres e pórticos; material para andaime, armações ou escoramentos7308.10.00/7308.20.00/7308.40.00
  Reservatórios, toneis, cubas, recipientes para armazenamento de grãos e outras matérias sólidas7309.00.10/7309.00.90
  Recipientes para gases comprimidos ou liquefeitos7311.00.00
  Correntes de rolos; correntes de transmissão; suas partes; correntes antiderrapantes7315.11.00/7315.12.10/7315.12.90/7315.19.00/7315.20.00/7315.81.00/7315.82.00/7315.89.00/7315.90.00
  Âncoras7316.00.00
  Molas e folhas e suas folhas; molas cilíndricas7320.10.00/7320.20.10/7320.20.90/7320.90.00
  Chaves de fenda; ferramentas de embutir, estampar ou puncionar8205.40.00/8207.30.00
  Fechaduras utilizadas em veículos automóveis8301.20.00
  Rodízios 8302.20.00
Grampos, colchetes, ilhoses; rebites8308.10.00/8308.20.00Grampos, colchetes, ilhoses; rebites8308.10.00/8308.20.00
  Placas indicadoras ou sinalizadoras8310.00.00
  Reatores nucleares8401.10.00
  Máquinas e aparelhos para separação de isótopos e suas partes; partes de reatores nucleares8401.20.00/8401.40.00
Outros itens do capítulo suportes para camas, colchões, edredões, almofadas, travesseiros, etc9404.90.00  
Botões de pressão e suas partes9606.10.00/9606.21.00/9606.22.00  
Artigos e equipamentos para cultura física, ginástica, atletismo9506.62.00  

Um aspecto que tem gerado dúvidas excruciantes tem a ver com a vigência das alterações promovidas pela MP 563. Bem, quanto a isso, primeiramente é necessário lembrar que a MP precisa ser convertida em lei. E, se vier a sê-lo sem quaisquer alterações, a vigência das novas regras terão início em 01.08.2012 (MP 563, art. 54, § 2º). Desse modo, até 31.07.2012 permanecem em vigor as regras da Lei 12.546/11, inclusive e principalmente em relação às alíquotas nela previstas (1,5% e 2,5%).

Por fim, um esclarecimento importante que ressalta da MP 563 é que, no período em que a empresa não contribuir para a Previdência Social com base na nova regra, isto é prosseguir recolhendo a Contribuição Patronal com base na folha de salários, as contribuições previdenciárias previstas no art. 22 da Lei 8.212/91 incidirão sobre o 13º salário (Lei 12.546/11, art. 9º, § 3º, introduzido pela MP 563)

 
No caso de mais de uma atividade exercida debaixo de um mesmo CNPJ em que coexistam simultaneamente o comércio de produtos industrializados pela própria empresa e comércio de mercadorias adquiridas de terceiros, para efeito da proporcionalização aqui referida deve-se considerar como receitas relacionadas (da atividade comercial) e tributadas sobre a folha de pagamentos (20%) aquelas advindas da venda de mercadorias adquiridas de terceiros. As receitas oriundas do comércio de produtos fabricados pela própria empresa obviamente compõem, nesse cálculo, a parcela tributada pela receita bruta. E nem poderia ser diferente já que a única receita obtida pela indústria é aquela originada do comércio que faz dos produtos que industrializa, seja diretamente para comerciantes, seja para suas próprias lojas (se as tiver), ou ambos.

 
Adonilson Franco

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Adonilson Franco.



- Publicado em 09/05/2012



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