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Marcelo Malagoli da Silva 
Advogado tributarista.

Artigo - Estadual - 2010/0220

ICMS/ST - Considerações sobre a margem de valor agregado
Marcelo Malagoli da Silva*

Nos últimos anos temos visto a ampliação da utilização do instituto da Substituição Tributária - ST do Imposto sobre Circulação de Mercadorias como método prático dos estados para aumentar a arrecadação. A sistemática adotada permite um aumento no volume de receitas do estado ao concentrar a tributação de todas as etapas sobre a indústria, que fica responsável pelo recolhimento do imposto devido, de forma presumida, nas etapas seguintes ao processo fabril, ainda ocorre aqui uma economia administrativa em relação ao número de fiscalizados que são reduzidos de forma drástica.

No âmbito jurídico, a grande maioria da doutrina entende que a substituição tributária aplicada em fatos presumidos não se coaduna com os princípios constitucionais; todavia o Supremo Tribunal Federal entendeu que a aplicação desta técnica não fere as demais regras da Carta Magna e desta forma a ST segue tendo como fundamento de validade constitucional o §7º do artigo 150 da Lei Maior e que foi introduzido pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993, cujo texto reproduzimos a seguir:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.

Feitas as colocações acima, temos como objetivo neste texto, analisar um dos elementos que compõe o critério quantitativo da base de cálculo da ST, que é a Margem de Valor Agregado - MVA, relativa às operações ou prestações subseqüentes.

A Lei Complementar nº 87/96 em seu artigo 8º, II, ao definir como será constituída a base de cálculo para fins da substituição tributária, dispõe que, em relação às operações ou prestações subseqüentes, deve-se proceder com o somatório das parcelas seguintes:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subseqüentes.

O dispositivo em tela em seu § 4º também define como será apurada a MVA, considerando que a margem: será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.

Podemos observar que a regra complementar supra, remete à lei estadual a fixação dos critérios para a apuração da MVA. Os estados em seu ordenamento adotam a mesma redação da Lei Complementar e delegam, por sua vez, ao regulamento a sua fixação.

De forma mais clara e objetiva, temos no Convênio ICMS nº 70/97 as regras que normatizam a apuração da margem de valor agregado, para determinação da base de cálculo do ICMS da parcela devida a título de substituição tributária nas operações subseqüentes, senão vejamos:

(...)
Cláusula segunda Identificado, pelas unidades federadas interessadas, o produto que se pretende colocar sob o regime de substituição tributária pelas operações subseqüentes, a Comissão Técnica Permanente do ICMS - COTEPE/ICMS convocará as entidades representativas do setor envolvido na produção e comercialização daquele produto, a fim de que apresentem a margem de valor agregado sugerida a ser utilizada na composição da base de cálculo do ICMS devido por substituição tributária, bem como as informações que julgaram pertinentes para justificar a sua sugestão.
§ 1º O ato convocatório determinará prazo para a apresentação da margem sugerida e das informações.
§ 2º Poderá ser exigido que as informações apresentadas estejam acompanhadas de confirmação de instituto, órgão ou entidade de pesquisa de reputação idônea, desvinculado da entidade representativa do setor quanto a fidelidade das respectivas informações.
Cláusula terceira Recebidas as informações, as unidades federadas procederão sua análise e se as aceitarem, adotarão medidas necessárias à fixação da base de cálculo do ICMS para efeito da substituição tributária.
§ 1º Havendo discordância em relação à margem sugerida, as unidades federadas darão conhecimento às entidades representativas do setor, apontando os motivos da rejeição, apresentando as pesquisas pelas mesmas efetuadas, com a respectiva sistemática aplicada, para que o setor se manifeste, em prazo não superior a 15 (quinze) dias contados da data da ciência.
§ 2º Decorrido o prazo fixado no parágrafo anterior sem que tenha havido manifestação das entidades representativas do setor, presumem-se aceitas as razões das unidades federadas, que prosseguirão na implementação das medidas necessárias à fixação da margem de valor agregado por elas apurada.
§ 3º As unidades federadas também adotarão as medidas necessárias à implementação da substituição tributária, com a aplicação da margem de agregação por elas apurada, quando as informações não forem apresentadas pelas entidades representativas do setor, no prazo a que se refere o § 1º da cláusula segunda.
§ 4º O disposto no parágrafo anterior aplica-se também quando não aceitas as informações apresentadas pelas entidades, após a avaliação da manifestação recebida no prazo constante do § 1º desta cláusula.
Cláusula quarta Na definição da metodologia da pesquisa a ser efetuada pelas unidades federadas e pelas entidades representativas do setor envolvido, para fixação da margem de valor agregado, deverão ser observados os seguintes critérios, dentre outros que poderão ser necessários face à peculiaridade do produto:
I - identificação do produto, observando suas características particulares, tais como: tipo, espécie e unidade de medida;
II - preço de venda à vista no estabelecimento fabricante ou importador, incluindo o IPI, frete, seguro, e demais despesas cobradas do destinatário, excluído o valor do ICMS relativo à substituição tributária;
III - preço de venda à vista no estabelecimento atacadista, incluindo o frete, seguro e demais despesas cobradas do destinatário, excluído o valor do ICMS relativo à substituição tributária;
IV - preço de venda a vista no varejo, incluindo o frete, seguro e demais despesas cobradas do adquirente;
V - não serão considerados os preços de promoção, bem como aqueles submetidos a qualquer tipo de comercialização privilegiada.
§ 1º A pesquisa efetivar-se-á por levantamento a ser realizado pelo sistema de amostragem nos setores envolvidos.
§ 2º A pesquisa, sempre que possível, considerará o preço de mercadoria cuja venda no varejo tenha ocorrido em período inferior a 30 dias após a sua saída do estabelecimento fabricante, importador ou atacadista.
§ 3º As informações resultantes da pesquisa deverão conter os dados cadastrais dos estabelecimentos pesquisados, as respectivas datas das coletas de preços e demais elementos suficientes para demonstrar a veracidade dos valores obtidos.
Cláusula quinta A margem de valor agregado será fixada estabelecendo-se a relação percentual entre os valores obtidos nos incisos IV e II ou entre os incisos IV e III da cláusula anterior, adotando-se a média ponderada dos preços coletados.
Parágrafo único. A margem de valor agregado será nacional, podendo ser individualizada por unidade federada ou, ainda, regionalizada, para atender as peculiaridades na comercialização do produto.
Cláusula sexta Aplica-se o disposto neste convênio à revisão das margens de valor agregado dos produtos submetidos ao regime de substituição tributária, que porventura vierem a ser realizadas, por iniciativa de qualquer das unidades federadas ou por provocação fundamentada das entidades representativas do setor interessado.
(...)

Fácil inferir da leitura do texto excerto do Convênio, a predominância do principio do contraditório, bem como a possibilidade de revisão das margens de valor agregado, não constituindo desta forma a sua fixação em uma presunção absoluta. Mesmo com estes atributos, não podemos deixar de lado nosso entendimento de que o aumento de tributos somente poderá ser feito através de lei, em respeito ao principio constitucional da legalidade, mas não adentraremos nestas considerações, por não ser foco deste trabalho.

Voltamos nossa atenção a apuração da MVA que, se não for feita de forma correta, poderá, como normalmente ocorre, provocar uma enorme discrepância em termos de tributação, tanto para o Estado-Fisco como para o Contribuinte, gerando uma tremenda injustiça fiscal. Desta forma, a metodologia empregada na pesquisa não pode se limitar a uma simples apuração aleatória de preços no varejo com aplicação de média ponderada.

Queremos destacar aqui a importância de se aprimorar os métodos de pesquisa para fixação das MVA´s, levando-se em conta aspectos de mercado como a sazonalidade, escassez de produtos, crises mundiais, especulação em bolsas de mercadorias, intempéries e tantos outros fatores que motivam a alteração de preços dos produtos.

Nessa linha depreendemos que as pesquisas não podem permanecer estáticas devendo ser revistas com uma freqüência que se permita apurar com maior fidedignidade os percentuais a serem utilizados como MVA.

Destaque-se também que em nome do principio da transparência dos impostos, os resultados e a metodologia da pesquisa deverão ser de conhecimento público, devendo ficar a disposição para consulta dos contribuintes.

A nosso ver a credibilidade e a validade do instituto da substituição tributária estarão em cheque, caso não apresentem requisitos mínimos de comprovação das alíquotas apuradas.

Em tempo destaque-se a obrigatoriedade do Estado-Fisco em realizar as pesquisas, uma vez que a fixação do critério quantitativo cabe ao órgão lançador e arrecadador; a exemplo do que ocorre com o IPTU e o IPVA. Desta forma a revisão e o contraditório das MVA's apuradas, ficam a cargo das entidades representativas dos contribuintes com a utilização de elementos que demonstrem ao Estado a necessidade de revisão desses índices.

 
Marcelo Malagoli da Silva*

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- Publicado em 12/04/2010



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