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Diego Garcia 
Advogado, sócio da Manager Soluções Empresarias Ltda. Sócio do Dulcemara Garcia e Advogados Associados. Pós-Graduado em Direito Tributário pelo Ceajufe. Pós-Graduado em Direito Empresarial e Econômico pela Fundação Getúlio Vargas - FGV. Pós-Graduando em Gestão Fiscal e Tributária pelo IEC-PUC-BH.

Artigo - Estadual - 2009/0211

Responsabilidade tributária das administradoras de consórcio para débitos de consorciados relativos ao Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA - no Estado de Minas Gerais.
Diego Garcia*

Elaborado em 10/2009

I - Introdução

O presente artigo tem como fim discorrer sobre a possibilidade das Administradoras de Consórcio serem responsabilizadas, perante o Ente Tributariante Estadual, no caso, o Estado de Minas Gerais, por débitos oriundos de imposto sobre a propriedade de veículo automotor - IPVA - devidos por consorciados contemplados, levando em consideração a Constituição da República, a legislação tributária federal, a legislação do Estado de Minas Gerais, bem como princípios que norteiam nosso ordenamento jurídico.

No primeiro capítulo será realizada uma breve análise da Lei nº. 11.795/08, que regulamenta o sistema de consórcio atualmente, levando em consideração os principais dispositivos que alicerçam o objetivo deste trabalho.

O segundo capítulo apresentará uma visão constitucional do imposto sobre a propriedade de veículo automotor, expondo uma análise literal do que versa o art. 155, inciso III, da Constituição da República de 1.988.

O terceiro capítulo apresentará a legislação do Estado de Minas Gerais, que alicerça o Estado na cobrança do IPVA dos contribuintes que possuem automóveis registrados no território de sua competência.

No quarto capítulo, com base nas informações mencionadas nos capítulos anteriores, será realizada uma análise teleológica dos dispositivos que regem o assunto, bem como de posições doutrinárias, visando demonstrar a responsabilidade do grupo de consorciados, na pessoa das Administradoras de Consórcio, pelos débitos oriundos do não pagamento, pelos consorciados, de tributos, em especial, do IPVA.

No quinto capítulo será analisada a responsabilidade do grupo de consorciados, na pessoa das Administradoras de Consórcio, pelos débitos oriundos do não pagamento de tributos, focando no IPVA, numa visão mais principiológica.

Por fim, no último capítulo será apresentada uma sucinta conclusão do tratado no interregno do artigo.

1. Sistema de Consórcio

1.1 Consorciados

Neste capítulo, de forma analítica, apresentaremos a lei atual que regulamenta o sistema de consórcio, bem como as informações relevantes, visando alicerçar o leitor a formar opinião sobre o objeto deste artigo.

A Lei nº . 11.795, de 08 de outubro de 2008, é o instrumento normativo que regulamenta o sistema de consórcio na atualidade.

O Consórcio, nos moldes do que prevê o art. 2º da referida lei, é modalidade de acesso ao mercado de consumo, baseado na união de pessoas físicas e/ou jurídicas, com a finalidade de formar poupança destinada à aquisição de bens e serviços.

Assim, por meio do autofinanciamento, a Administradora de Consórcios será responsável por reunir, de forma isonômica, os consumidores interessados.

O grupo de consórcio, nos termos do art. 3º da lei, é "uma sociedade não personificada constituída por consorciados para os fins estabelecidos no art. 2º".

Nos termos do § 1º do art. 3º, "o grupo de consórcio será representado por sua administradora, em caráter irrevogável e irretratável, ativa ou passivamente, em juízo ou fora dele, na defesa dos direitos e interesses coletivamente considerados e para a execução do contrato de participação em grupo de consórcio, por adesão".

O §3º do art. 3º estabelece que "o grupo de consórcio é autônomo em relação aos demais e possui patrimônio próprio, que não se confunde com o de outro grupo, nem com o da própria administradora".

Complementando o dispositivo retro mencionado, o §4º obriga as Administradoras de Consórcio a contabilizarem, separadamente, os recursos de cada grupo de consorciados.

1.2 Administradoras de Consórcios

A Administradora de Consórcios, nos moldes do art. 5º da lei, é a pessoa jurídica especializada na organização e administração de grupos de consórcio, para a aquisição de bens e serviços, constituída como sociedade empresária limitada ou anônima.

O art. 5, §2º da Lei dispõe sobre a responsabilidade solidária e objetiva dos gestores da Administradora de Consórcios. Segundo este dispositivo, "os diretores, gerentes, prepostos e sócios com função de gestão na administradora de consórcio são depositários, para todos os efeitos, das quantias que a administradora receber dos consorciados na sua gestão, até o cumprimento da obrigação assumida no contrato de participação em grupo de consórcio, por adesão, respondendo pessoal e solidariamente, independentemente da verificação de culpa, pelas obrigações perante os consorciados".

As Administradoras de Consórcios, para fins de informação, são remuneradas, nos moldes do §3º do art. 5o da lei, por uma taxa de administração.

Cabe enaltecer que o art. 5º, §5º da lei, amplamente utilizado como alicerce no objetivo deste artigo, com respaldo do §3º do art. 3º, estabelece que:

"os bens e direitos adquiridos pela administradora em nome do grupo de consórcio, inclusive os decorrentes de garantia, bem como seus frutos e rendimentos, não se comunicam com o seu patrimônio, observado que: I - não integram o ativo da administradora; II - não respondem direta ou indiretamente por qualquer obrigação da administradora; III - não compõem o elenco de bens e direitos da administradora, para efeito de liquidação judicial ou extrajudicial; IV - não podem ser dados em garantia de débito da administradora".

Ou seja, o patrimônio da Administradora de Consórcio é separado do patrimônio do grupo de consorciados.

Para atuar no Sistema de Consórcios, a administradora deverá ter, obrigatoriamente, autorização do Banco Central do Brasil, por força do disposto no art. 33 da Lei nº 8.177, de 1º de março de 1991.

A referida norma autoriza a constituição de grupos de consórcio, a pedido de administradoras previamente constituídas, sem interferência expressa da referida Autarquia, mas que atendam a requisitos estabelecidos, particularmente quanto à capacidade financeira, econômica e gerencial da empresa.

Outro dispositivo que será alicerce para o objeto deste trabalho é art. 14, §7º da lei, pois dispõe que o veículo automotor ofertado em garantia ao grupo de consórcio, ficará sujeito à anotação da alienação fiduciária, no certificado de registro a que se refere o Código de Trânsito Brasileiro, Lei nº. 9503/97, produzindo efeitos probatórios contra terceiros, dispensado qualquer outro registro público.

Em outras palavras, o grupo de consorciados, na pessoa da Administradora de Consórcio, tem como garantia pelo pagamento da cota pelo consorciado contemplado, o bem móvel ou imóvel adquirido com o dinheiro do grupo, até que ele quite totalmente as parcelas do consórcio.

Finalizado este capitulo, passa-se a demonstrar a hipótese de incidência, fato gerador, base de cálculo, sujeito passivo, bem como a alíquota aplicável ao imposto sobre veículo automotor de competência do Estado de Minas Gerais, numa visão legal e constitucional.

2. Imposto sobre a propriedade de veículo automotor - IPVA, numa visão legal e constitucional

Neste capítulo serão abordados, brevemente, os dispositivos constitucionais que outorgam competência para os Estados e Distrito Federal cobrarem o IPVA, bem como a legislação do Estado de Minas Gerais sobre o assunto.

O imposto sobre a propriedade de veículo automotor - IPVA - surgiu com a Emenda Constitucional nº 27, de 28 de novembro de 1985, que acrescentou o inciso III ao artigo 23 da Emenda nº. 1/69, conferindo aos Estados a competência para instituí-lo e cobrá-lo.

A sua origem remonta à "Taxa Rodoviária Única" que, curiosamente, não era taxa, pois gravava a propriedade de veículos automotores, sob o valor destes, bem como sua procedência.

O IPVA é um imposto devido anualmente pelos proprietários de automóveis, de passeio ou utilitários, caminhonetes de carga, motocicletas, ônibus, caminhões, aeronaves e embarcações, observadas as exceções, nos casos de isenção ou imunidade.

A Constituição da República de 1988 estabelece, no artigo 155, inciso I, que "compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: III - propriedade de veículos automotores".

O fato gerador do IPVA é ter, o sujeito passivo, a condição de proprietário de veículo automotor. Na opinião de Sacha Calmon Navarro Coelho, "é o direito de propriedade o objeto da tributação, e não a coisa, pois o sujeito passivo é sempre uma pessoa física ou jurídica, e a base de cálculo, o valor da sua propriedade, isto é, do veículo".

Já as alíquotas oscilam, dependendo do ente tributariante, e apresenta às vezes, objetivo extrafiscal, quando privilegiam automóveis nacionais.

No Estado de Minas Gerais, a cobrança de IPVA, na atualidade, é disciplinada pela Lei nº. 14.937, de 23 de dezembro de 2003, segundo a qual o fato gerador do IPVA é a propriedade de veículo, em 1o de janeiro de cada exercício, no caso de veículo usado.

No entanto, tratando-se de veículo novo, considera-se ocorrido o fato gerador na data da sua aquisição ou, se o veículo for de procedência estrangeira, na data do seu desembaraço aduaneiro. Também considera-se ocorrido o fato gerador na data em que se perde a imunidade ou a isenção.

A base de cálculo do IPVA é o valor venal do veículo, sobre o qual se aplica, visando obter o valor a pagar, uma alíquota que varia de 1% a 4%, conforme estabelece o artigo 10 da Lei nº 14.937/2003.

O Estado repassa ao Município, onde o veículo está licenciado, 50% (cinqüenta por cento) da receita arrecadada com o IPVA, depois de descontado o percentual do FUNDEB, previsto no Inciso II do parágrafo 1º do artigo 31 da Lei nº 11.494/07.

Em Minas Gerais, a cobrança e o controle da arrecadação do IPVA é de responsabilidade da Superintendência de Arrecadação e Informações Fiscais (SAIF) - Subsecretária da Receita Estadual (SRE), da Secretaria de Estado de Fazenda (SEF/MG).

Superadas estas informações iniciais, relevantes para entender um pouco mais sobre o IPVA, passa-se a discorrer sobre o sujeito passivo do IPVA, segundo a legislação do Estado de Minas Gerais.

3. Sujeito Passivo do IPVA, segundo a legislação do Estado de Minas Gerais

Neste capítulo será abordado o sujeito passivo tributário do IPVA, segundo a Lei nº 14.937, de 23 de dezembro de 2003, respaldada pelo art. 155, inciso I, da Constituição da República de 1988, visando fornecer argumentos jurídicos sobre a possibilidade dos Grupos de Consorciados, na pessoa das Administradoras de Consórcios, serem responsabilizados pelo pagamento do IPVA devido pelos consorciados inadimplentes.

O art. 4º da lei dispõe que o contribuinte do IPVA é o proprietário de veículo automotor.

Em seguida, o art. 5º dispõe que o devedor fiduciário é solidariamente responsável com o proprietário do veículo, pelo pagamento do IPVA e dos acréscimos legais devidos, em relação a veículo objeto de alienação fiduciária, bem como o arrendatário, em relação a veículo objeto de arrendamento mercantil.

Por fim, o art. 6º dispõe que o adquirente do veículo responde solidariamente com o proprietário anterior, pelo pagamento do IPVA e dos acréscimos legais vencidos e não pagos, excetuando o caso do adquirente ter adquirido o veículo em leilão promovido pelo poder público (parágrafo único do art. 6º).

O Regulamento do IPVA (Decreto nº. 43.709, de 23 de dezembro de 2003), trata do assunto nos artigos 12, 13, 14 e 15. Vejamos:

"Art. 12. Contribuinte do IPVA éa pessoa física ou jurídica proprietária do veículo automotor."
'Art. 13. Respondem solidariamente com o proprietário pelo pagamento do imposto e acréscimos legais devidos:
I - o devedor fiduciário, em relação ao veículo objeto de alienação fiduciária;
II - o arrendatário, em relação ao veículo objeto de arrendamento mercantil."
'Art. 14. O adquirente do veículo responde solidariamente com o proprietário anterior pelo pagamento do imposto vencido e não pago, bem como dos acréscimos legais."
"Art. 15. O contribuinte ou responsável deverá manter arquivados pelo prazo de 5 (cinco) anos, contado do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador, os comprovantes de pagamento do imposto."

Com base nestes dispositivos, possível verificar que, além do proprietário, são solidariamente responsáveis pelo pagamento do IPVA o devedor fiduciário, o arrendatário e o adquirente de veículo com débitos, exceto quando a aquisição se der através de leilão público.

Enaltece, desde já, que a legislação não menciona a responsabilidade solidária do consorciado.

Findadas todas as informações pertinentes sobre IPVA, passamos ao objeto deste trabalho que é demonstrar de quem é a responsabilidade pelo pagamento do IPVA devido pelos consorciados contemplados, inadimplentes.

4. A responsabilidade dos Grupos de Consorciados pelo IPVA devido pelos consorciados - interpretação legal

Neste capítulo, através de uma interpretação sistêmica da legislação estadual do Estado de Minas Gerais que rege o IPVA, levando em consideração a Constituição da República, Código Tributário Nacional e a Lei do Sistema de Consórcios, discorrer-se-á sobre a possibilidade ou não do Ente Tributariante Estadual, no caso, o Estado de Minas Gerais, executar ou cobrar do Grupo de Consorciados, na pessoa das Administradoras de Consórcio, empresa responsável por defender direito do grupo de consorciados, o pagamento do IPVA devido pelos consorciados contemplados, porém inadimplentes.

Inicialmente, visando formar opinião sobre o fato do grupo de consorciados, na pessoa da Administradora de Consórcio, poder ou não ser responsabilizado pelo pagamento do débito de IPVA do veículo adquirido e utilizado pelo consorciado, devem ser apresentadas as informações e alicerces legais pertinentes.

Numa breve leitura do capítulo anterior, percebe-se que o sujeito passivo do IPVA, segundo a Constituição e a legislação do Estado de Minas Gerais, é o proprietário do veículo, respondendo solidariamente pelo débito, o devedor fiduciário, bem como o arrendatário.

Em analise literal deste dispositivo, já se percebe um erro do legislador, ao não colocar o consorciado como solidário quanto ao débito de IPVA.

Partindo desta premissa, o consorciado não responderia junto com o Grupo de Consórcio, na pessoa da Administradora de Consórcio, pelo débito de IPVA relativo ao automóvel que adquiriu.

Apresentado o sujeito passivo do IPVA, passa-se a analisar quem é o proprietário do veículo na relação existente entre o grupo de consorciados, representados pela Administradora de Consórcio, e os consorciados contemplados.

O §7º do art. 14 da lei, conforme retro mencionado, dispõe que o veículo adquirido será alienado fiduciariamente, até a quitação do débito.

A alienação fiduciária é regida pelo Decreto - lei nº. 911/1969, o qual estabelece, no art. 3º, que o credor é o proprietário fiduciário, sendo assim, sujeito passivo do IPVA. Vejamos:

"Art. 3º O Proprietário Fiduciário ou credor, poderá requerer contra o devedor ou terceiro a busca e apreensão do bem alienado fiduciàriamente, a qual será concedida liminarmente, desde que comprovada a mora ou o inadimplemento do devedor".

Com base nos dispositivos retro mencionados, pode-se concluir que a responsabilidade pelo pagamento do IPVA é financeiramente do credor fiduciário.

No caso de contrato de consórcio, no qual há uma alienação fiduciária como garantia, o credor fiduciário é o Grupo de Consorciados, representado pela Administradora de Consórcio, sendo este o sujeito passivo do IPVA.

O fato da Administradora de Consórcio ser sujeito passivo do IPVA não significa que ela responderá com seu patrimônio pelos débitos de IPVA, pois o §5º do art. 5, bem como o §3º do art. 3º da lei, estabelecem que os patrimônios do grupo de consorciados e da Administradora de Consórcio não se misturam.

Assim, a Administradora de Consórcio poderá ser citada numa eventual cobrança, porém o débito deverá ser suportado pelo patrimônio do grupo de consorciados, patrimônio este que, segundo o §4º do art. 3º da Lei, será contabilizado separadamente.

Uma questão, no mínimo inusitada, cabe enaltecer: o art. 3o, "caput" da lei dispõe que o grupo de consórcio é uma sociedade não personificada, que tem patrimônio próprio, que não se confunde com o da Administradora, sendo esta apenas uma empresa que representa o grupo de consorciados, nos termos do §1º do art. 3º da lei,.

Com base neste dispositivo, cabe evidenciar, sinteticamente, o risco dos demais consorciados serem responsabilizados, pessoalmente, por débitos oriundos dos bens adquiridos pelo grupo de consorciados, pois, nos termos do art. 990 do CC, os sócios de sociedade não personificada, isto é, comum, no caso os consorciados, respondem solidária e ilimitadamente com seu patrimônio pessoal pelas obrigações da sociedade.

Em outras palavras, se qualquer débito relativo ao bem alienado ao grupo de consorciados for contraído por um consorciado, todos os consorciados, por serem "sócios" de uma sociedade sem personalidade jurídica, respondem com seu patrimônio pessoal pelo débito.

Assim, partindo de uma premissa meramente legal, o entendimento é pela responsabilidade do grupo de consórcio, na pessoa da Administradora de Consórcio, pelo débito de IPVA devido por algum consorciado contemplado que ficou inadimplente.

Tal assertiva, por mais que possa ser correta e legal é desproporcional, desarrazoada, devendo, portanto, haver uma ponderação de direitos e uma interpretação razoável pelo Judiciário.

5. Interpretação principiológica - Responsabilidade do Consorciado

Neste capítulo, de maneira razoável e proporcional, busca-se mostrar uma visão principiológica da questão, visando fazer uma ponderação de direitos, prezando pela observância do interesse da coletividade em detrimento do interesse pessoal e até mesmo estatal.

Para fazer uma análise baseada em princípios, devemos nos ater, principalmente, aos princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, princípios de criação doutrinária que visam limitar o poder estatal, pois merece censura o ato administrativo que não guarde uma proporção adequada entre os meios que emprega e o fim que a lei almeja alcançar.

O ato administrativo, no caso a cobrança, além de ser pautada pela legalidade, funcionalidade, tem que haver agente competente, objeto, motivação, finalidade, forma.

Não entrando no mérito de todos os requisitos do ato administrativo, porém, levando em consideração a sua finalidade, cabe frisar que o fim que se busca com a cobrança do IPVA de veículos é a arrecadação. No entanto, a referida cobrança deveria ser destinada ao proprietário de fato do veículo, que é o consorciado, e não o grupo de consorciados, sob pena de ser desarrazoada e desproporcional.

A razoabilidade encontra respaldo na ajustabilidade da providência administrativa, consoante o consenso social acerca do que é usual e sensato. Já a proporcionalidade, como uma das facetas da razoabilidade, revela que nem todos os meios justificam os fins.

Helenilson Cunha(1) dispõe que "o princípio da proporcionalidade representa, a rigor, uma dimensão concretizadora da supremacia do interesse primário (da coletividade), verdadeiro interesse público, sobre o interesse secundário (do próprio Estado)".

Entretanto, usando como premissa os princípios que norteiam nosso ordenamento jurídico, é correto chegar à outra conclusão.

Interessante, primeiramente, destacar os fatos, para, posteriormente, aplicar os princípios norteadores do nosso ordenamento.

O fato é que, para facilitar à aquisição de bens, foi criado o sistema de consórcio, no qual o consorciado adere a um grupo de consórcio, através de uma Administradora de Consórcio, que recebe um valor pela administração, para então adquirir o bem, quando contemplado.

Cabe frisar que tal instituto é menos oneroso que um leasingou arrendamento mercantil, pois as Instituições Financeiras, além de serem remuneradas pelos juros remuneratórios, custo do dinheiro, cobram tarifas, bem como aplicam o spread.

Então, após o consorciado assinar um contrato de adesão, tornar-se cotista, pagar algumas parcelas, será contemplado, já obtendo grande benefício financeiro, pois houve uma minoração no custo de aquisição.

Posteriormente, o consorciado deixa de pagar os encargos que incidem sobre o carro, no caso, o IPVA.

Diante da inadimplência do IPVA e considerando o fato de haver uma alienação fiduciária que impõe que o credor do bem é o proprietário fiduciário, o Ente Tributariante Estadual (credor) notificará o grupo de consorciados, através da Administradora de Consórcios, para adimplir, administrativamente, o débito não quitado pelo consorciado.

Caso a Administradora não pague o débito, este será incluso em dívida ativa, além de ser objeto de posterior execução fiscal.

Algumas questões são aptas a dúvidas. A Administradora de Consórcio pode ser impedida de obter a CND estadual, caso não pague o IPVA?

Considerando que o credor é o Grupo de Consorciados e que o patrimônio destes não se confunde com o da Administradora de Consórcios, não há que se falar em impedimento à obtenção de CND estadual, em caso de não pagamento do IPVA.

Situação no mínimo desarrazoada, considerando que a lei cria um benefício para o cidadão poder adquirir, de uma forma mais acessível, um bem, e o grupo ser responsabilizado por negligência do consorciado.

Partindo do princípio da razoabilidade para solucionar esta questão, o correto seria que o bem ficasse como garantia para o pagamento do consórcio, porém que não fosse o grupo responsabilizado pela negligência do consorciado inadimplente, evitando, assim, uma injustiça.

Levando em consideração o principio da proporcionalidade, deve haver uma ponderação de valores em relação ao Ente Tributariante Estadual, o grupo de consórcio e o consorciado inadimplente.

É que o Ente Tributariante Estadual possui um crédito a receber (interesse coletivo -arrecadação), o grupo de consórcio (interesse coletivo - grupo) não pode responder com seu patrimônio pelo débito do consorciado inadimplente e o consorciado inadimplente, por sua vez, além de ser o real devedor, possui interesse meramente individual, sendo, portanto, detentor do patrimônio a ser atingido com menor potencial ofensivo.

Ainda cabe destacar que o próprio §2º do art. 3o da Lei estabelece que "o interesse do grupo de consórcio prevalece sobre o interesse individual do consorciado".

A solução seria uma alteração na legislação estadual que coloque o consorciado como sujeito passivo da obrigação principal de pagar o IPVA ou, pelo menos, que o coloque como responsável solidário.

As Administradoras de Consórcios devem se ater a este fato para, no momento da elaboração do contrato, incluírem como direito do Grupo de Consorciados a execução em face dos consorciados, em caso de não pagamento de tributo incidente sobre o bem adquirido.

II. Conclusão

No decorrer deste trabalho foram apresentados: fato gerador, sujeito ativo, sujeito passivo e alíquota do IPVA, focando, por ser um imposto estadual, na sua aplicabilidade no âmbito do Estado de Minas Gerais.

O objetivo do trabalho foi demonstrar quem é o sujeito passivo, de fato e de direito, do IPVA de automóveis adquiridos por consorciados contemplados com dinheiro do fundo pecuniário do grupo de consorciados.

Numa visão legalista literal conclui-se que o sujeito passivo do IPVA, nos moldes do que prevê o §7º do art. 14 da lei, interpretado com base no art. 3o do Decreto - lei nº. 911/1969 é o Grupo de Consorciados, sendo representado pela Administradora de Consórcio.

Ainda, enalteceu um erro do legislador, pelo menos do ponto de vista coletivo, pois beneficiou o interesse individual do consorciado ao invés do interesse coletivo do grupo de consorciados, criando a possibilidade do consorciado inadimplente não responder pelo débito, bem como a possibilidade do credor atingir o patrimônio pessoal dos outros consorciados.

Também consta que o patrimônio da Administradora de Consórcio não responde pelo débito de IPVA, pois esta, além de não ser sujeito passivo, possui patrimônio separado do grupo de consorciados.

Numa visão mais finalista e principiológica, conclui-se que o grupo de consorciados não poderia ser considerado sujeito passivo do IPVA dos automóveis dos consorciados contemplados, pois, agindo assim, haveria uma inversão de valores, preservando-se o direito individual do consorciado em detrimento do direito coletivo do grupo de consorciados, além de ofender, não só o princípio da razoabilidade e da proporcionalidade, como o §2º do art. 3º da Lei.

Por fim, a única solução plausível que se vislumbra seria uma alteração na legislação, para inserir o consorciado como sujeito passivo do IPVA ou, no mínimo, como responsável solidário. Contudo, cumpre salientar que seria uma solução à médio prazo, eis que dependente de tempo e boa vontade dos parlamentares.

Uma solução à curto prazo para resguardar o direito do grupo de consorciados seria a inclusão, pelas Administradoras de Consórcios, de cláusula contratual que preserve o direito coletivo dos consorciados diante de uma situação tão precária.

Nota

(1) PONTES, Helenilson Cunha. O princípio da proporcionalidade e o direito tributário. São Paulo: Dialética, 2000, p. 50.

 
Diego Garcia*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Diego Garcia.



- Publicado em 03/12/2009



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