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Cristina Zanello 
Advogada, especialista em Direito Empresarial. Mestre em Direito Negocial pela UEL-PR. Graduada em Direito pela PUC/PR e em Economia pela UFPR. Atuou no corpo jurídico da COHAPAR, COPEL e FURUKAWA INDUSTRIAL S/A. Membro do Instituto de Direito Tributário de Curitiba. Professora universitária e autora do livro "Parcelamento de Débitos Tributários das Empresas", Ed. Juruá/2013.

Artigo - Federal - 2006/1346

Restituição de Tributos - Ilegalidade e Inconstitucionalidade do Novo Prazo Prescricional (Art. 3º da Lei Complementar 118/05)
Cristina Zanello*

Elaborado em 07/2006

O art. 3º da Lei Complementar n. 118 de 09 de fevereiro de 2005 estabelece:

"Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 do Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o §1º do art. 150 da referida Lei."

O lançamento por homologação, é uma espécie do gênero LANÇAMENTO, que consiste na modalidade por meio da qual, uma vez ocorrido o evento previsto na norma, que desemboca na obrigação tributária, o Contribuinte, por sua conta e risco, individualiza o crédito tributário, indicando, para tanto, a sua natureza, a base de cálculo, alíquota e valor a recolher, efetuando, em seguida, o pagamento do montante apurado.

Como o lançamento é ato administrativo privativo da administração, o simples fato de o contribuinte apurar e recolher o tributo não significa que houve lançamento tributário, por isso o CTN estabelece que o Fisco tem o prazo de cinco anos para proceder à HOMOLOGAÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.

Nessa modalidade, portanto, o simples pagamento do tributo não gera a extinção do crédito tributário, pois o lançamento é procedimento de competência exclusiva do Estado e não do contribuinte.

Da ilegalidade do art. 3º da LC nº 118/05 frente ao art. 168 c/c 165 do CTN:

O artigo 165, I, do CTN estabelece que o contribuinte tem o direito à restituição total ou parcial em decorrência de cobrança ou pagamento espontâneo de valores pagos indevidamente ou a maior que os devidos, em face de legislação tributária aplicável.

Uma vez caracterizada a hipótese de repetição do indébito, surge a discussão acerca do prazo aplicado, sendo que a redação do art. 168, do CTN, estabelece que o direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de cinco anos contados da EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Vejamos a redação do referido artigo:

"Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de cinco anos, contados:
I - nas hipóteses dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário;
..."

Os tributos sujeitos ao lançamento por homologação não se extinguem com o simples pagamento. O que dá azo à extinção dos tributos incluídos nessa espécie de lançamento é a HOMOLOGAÇÃO. Isto é o que diz o teor do art. 150, §1º, confirmado pelo artigo 156, VII, ambos do CTN, cuja redação seguem transcritos:

"Art. 150.
(...)
§1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito tributário, sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento."
"Art. 156. Extinguem o crédito tributário:
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus art. 150, §§ 1º e 4º."

Observe-se que de acordo com o art. 156, o que extingue o crédito é a combinação dos eventos PAGAMENTO E HOMOLOGAÇÃO.

Logo, conclui-se que o art. 3º da LC n. 118/05, ao dispor que o prazo de cinco anos deve iniciar da data do pagamento antecipado, ofende os dispositivos do CTN, antes analisados.

Assim, as modificações inseridas pela LC 118/2005 afrontam o conceito de lançamento por homologação, cuja extinção não se opera com o pagamento antecipado, mas sim com a homologação.

Da Inconstitucionalidade do art. 3º da Lei Complementar n. 118/05

A premissa adotada antes da edição da Lei Complementar n. 118/05 era de que a extinção do crédito tributário só se daria no momento da homologação do lançamento, fosse ela tácita ou expressa. Contavam-se 5 anos da ocorrência do fato gerador para a homologação do tributo conforme o art. 150, §4 do Código Tributário Nacional - CTN.

No caso da homologação tácita, só após 5 anos, inicia-se o prazo prescricional para restituição de tributos.O leading case desta premissa foi o RESP 44 221/PR em 1994.

Logo, no sistema anterior, não havendo pagamento não há como se falar em homologação, o que implicaria na aplicação da regra geral do art. 173, I, do CTN pelo qual a Fazenda teria o prazo de 5 anos, a contar do exercício em que deveria ter pago e não o fez, para lançamento.

Em decorrência, se o pagamento, pela nova premissa, demarca o início do lapso para a repetição do indébito, o não pagamento deveria demarcar o início do lapso para que a Fazenda Pública formalize a constituição do crédito tributário, já que se trata de condutas simetricamente antagônicas em relação ao mesmo fato, impondo-se a partir da Lei Complementar 118/05 a eliminação da regra dos 5 anos mais 5 anos para ambos os casos.

A diferença de tratamento para efeitos de contagem do prazo para restituição do pagamento indevido em favor do Contribuinte e a contagem do prazo para a constituição do crédito tributário em favor do Fisco, não só fere o princípio da isonomia, uma vez que os interesses do Estado não preponderam sobre os dos Contribuintes, mas também o direito de propriedade e do não confisco.

O direito de propriedade (art. 5, caput e inciso XII da Constituição Federal) porque afeta o patrimônio do Contribuinte a não possibilidade de ver restituído o valor do tributo pago indevidamente por mais de 5 anos em contrapartida à constituição do crédito tributário no prazo de 10 anos.

A alteração promovida pelo art. 3º da LC 118 apresenta-se inconstitucional também pela ofensa ao princípio do não confisco (art. 150, inciso IV da Constituição Federal).

Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça, ao analisar a irretroatividade da aplicação do novo prazo prescricional de 5 anos, manifestou-se através de seus Ministros a inconstitucionalidade da alteração da interpretação deste Tribunal Superior quanto a prescrição em 10 anos, nos Embargos de Divergência em Recurso Especial nº EREsp 327043 UF: DF (data do julgamento: 27/04/2005)

È oportuno destacar que não houve julgamento pela inconstitucionalidade porque esta não é a função do STJ e sim a análise da legalidade. Mas nos seus votos alguns Ministros reconhecem a ofensa a alguns princípios constitucionais, o que dá respaldo ao entendimento de que é defensável a alegação de inconstitucionalidade do dispositivo em exame.

Das manifestações apresentadas pelos Ministros no julgamento, destacamos o voto do Ministro Luiz Fux:

"a lei complementar teve o objetivo de modificar a jurisprudência sobre o tema. 'Camuflou-se a realidade em processo oblíquo cujo único objetivo, ao invés de verdadeiramente interpretar dispositivo legal que justificasse tal providência, foi o de anular, inclusive retroativamente, entendimento jurisprudencial que se mostrava benéfico aos contribuintes e prejudicial aos interesses do fisco'. Ele entende que o artigo 3º da Lei Complementar nº 118 é inconstitucional. Ele sustenta que, ao tentar driblar a jurisprudência consolidada sobre o assunto, o dispositivo incorreu em 'manifesto desvio de finalidade e abuso de poder legislativo, usurpando a competência do Poder Judiciário (...) em clara violação dos princípios da independência e harmonia dos poderes, segurança jurídica, irretroatividade, boa-fé, moralidade, isonomia e neutralidade da tributação para fins concorrenciais'."

Observe-se que o Ministro Luiz Fux, também é pela inconstitucionalidade do art. 3 da Lei Complementar em razão da violação do princípio da segurança jurídica, da harmonia dos poderes, da moralidade e da boa-fé pelo fato da norma ter alterado entendimento do Judiciário já consolidado sobre o assunto.

Princípio da Neutralidade

Do ponto de vista de sua eficiência, dois princípios norteiam a teoria da tributação: neutralidade e equidade (Rezende, 2001; Eris et al., 1983; Longo & Troster, 1993; Matias & Campello, 2000; Giambiagi & Além, 1999).

O princípio da neutralidade "refere-se à não-interferência sobre as decisões de alocação de recursos tomadas com base no mecanismo de mercado", pois "qualquer mudança nos preços relativos provocados por modificações na tributação contribuiria para tornar menos eficientes às decisões econômicas, implicando uma redução no nível geral de bem-estar, que poderia ser atingido com os recursos disponíveis" (Rezende, 2001; Giambiagi & Além, 1999).

E, o segundo princípio que norteia a eficiência, a equidade é um princípio complementar à neutralidade. Refere-se à garantia de uma distribuição eqüitativa do ônus tributário pelos indivíduos a chamada justiça fiscal. Então a equidade "poderia ser avaliada sob duas ópticas principais: uma propõe que o ônus seja repartido entre os indivíduos, de acordo com o benefício que cada um deriva da produção governamental de bens e serviços; a outra sugere que essa repartição seja feita com base na capacidade individual de contribuição" (Rezende, 2001; Longo & Troster, 1993; Giambiagi & Além, 1999).

Do ponto de vista mais amplo, ou seja, adequar os tributos aos princípios da Política Fiscal, a teoria da tributação tenta aproximar de um sistema tributário ideal através dos princípios da equidade, progressividade, neutralidade e simplicidade (Rezende, 2001; Giambiagi & Além, 1999).

Para operacionalizar as análises posteriores realizadas sobre o caso entende-se como equidade que cada contribuinte deve contribuir com uma parcela justa para cobrir os custos do governo. Como progressividade que se deve tributar mais quem tem uma renda mais alta. Como neutralidade que os impostos devem ser tais que minimizem os possíveis impactos negativos da tributação sobre a eficiência econômica. E simplicidade que o sistema tributário deve ser de fácil compreensão para o contribuinte e de fácil arrecadação para o governo (Rezende, 2001; Giambiagi & Além, 1999).

Assim, a restrição temporal à restituição de tributos recolhidos indevidamente ofende o princípio da capacidade contributiva porque impõe-se a devolução do valor recebido que extrapolou tal capacidade. Da mesma forma e por conseqüência fere o princípio da neutralidade por ausência de distribuição eqüitativa do ônus tributário.

Jurisprudência

O Tribunal Regional Federal da 4ª Região julgou em julho de 2005, ou seja, após a publicação da Lei Complementar em exame e após a decisão do STJ pela irretroatividade de sua aplicação, pelo prazo de dez anos para postular a restituição, a contar do fato gerador conforme abaixo transcrito:

"Cuidando-se de tributo sujeito a lançamento por homologação, o prazo para pleitear a restituição inicia a partir da data em que ocorrer a homologação do lançamento. Diante da homologação tácita, dispõe o contribuinte do prazo de dez anos para postular a restituição, a contar do fato gerador, cinco dos quais relativos à homologação tácita e os outros cinco ao prazo prescricional propriamente dito. (1ª Turma do TRF4 , Apelação Cível n. 2002.70.00.064693-2 - PR, publicação DOU DE 20/07/2005)."

Destaque-se, ainda, que o prazo de cinco anos para que se operacionalize a homologação é decadencial e uma vez escoado sem a realização expressa a mesma se consuma de forma tácita. Já o prazo a partir da extinção para pleitear a restituição é prescricional, pois se está a exercer o direito de ação, em busca de uma pretensão resistida.

 
Cristina Zanello*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Cristina Zanello.



- Publicado em 16/11/2006



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