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Saulo Vinícius de Alcântara 
Advogado Tributarista; Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET); Especialista em Direito Empresarial pela Fundação para Pesquisa em Administração, Contabilidade e Economia (FUNDACE/USP Ribeirão Preto).

Artigo - Federal - 2006/1223

Tributação da Pessoa Jurídica que Tenha como Objeto a Exploração de Atividade Rural
Saulo Vinícius de Alcântara*

Elaborado em 12/2005.

I. TRIBUTAÇÃO FEDERAL

1. FORMA DE TRIBUTAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA QUE TENHA COMO OBJETO A EXPLORAÇÃO DA ATIVIDADE RURAL

Conforme artigo 406 do RIR de 1.999: "a pessoa jurídica que tenha por objeto a exploração da atividade rural pagará o imposto de renda e adicional de conformidade com as normas aplicáveis às demais pessoas jurídicas".

Neste mesmo sentido os §§ 1os dos artigos 541 e 542 do RIR/1.999.

A pessoa jurídica que tenha por objeto a exploração da atividade rural (pessoa jurídica rural) pagará a CSLL em conformidade com as normas aplicáveis ao IRPJ, especialmente sobre o cálculo do resultado da atividade rural, observado o disposto na legislação aplicável sobre ajustes e compensações da base de cálculo (artigo 103 da IN 390/2.004).

Apesar do acima disposto, ainda vigoram os seguintes incentivos fiscais à atividade rural:

a) Bens da atividade rural - os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos a partir de 22/05/1.996, por pessoa jurídica que explore atividade rural, para uso nessa atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano de aquisição;

b)IRPJ - compensação de prejuízos fiscais - o prejuízo apurado pela pessoa jurídica que explorar atividade rural poderá ser compensado com o resultado positivo obtido em períodos de apuração posteriores, não se lhe aplicando qualquer limite;

c)CSLL - compensação de base negativa - o limite de redução do lucro líquido ajustado, não se aplica ao resultado decorrente da exploração de atividade rural, relativamente à compensação de base negativa da CSLL.

A Instrução Normativa SRF nº 257/2.002 consolida as normas sobre tributação de resultados da atividade rural na apuração do imposto de renda das pessoas jurídicas.

São contribuintes do PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre o faturamento as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda (artigo 3º da IN nº 247/2.002).

São contribuintes da Cofins não-cumulativa as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, tributadas pelo referido imposto com base no lucro real (artigo 2º da IN nº 404/2.004).

São contribuintes do PIS/Pasep não-cumulativo, na forma da Instrução Normativa 209/2.002, as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do imposto de renda, tributadas com base no lucro real (artigo 2º da IN 209/2.002).

2. CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - LUCRO REAL

A base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica é o lucro real, artigos 219 e 246 e seguintes do RIR/1.999, sendo sua alíquota de 15%, conforme artigo 541 do RIR/1.999.

Além do imposto cobrado à alíquota de 15%, há a incidência de um adicional de 10% sobre a parcela do lucro real que exceder o valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 pelo número de meses do respectivo período de apuração.

O lucro real é o resultado do período de apuração, ajustado pelas adições, exclusões e compensações prescritas ou autorizadas pela legislação do imposto de renda (artigos 249 e 250 do RIR/1.999).

O ponto de partida para determinação do lucro real é o resultado líquido apurado na escrituração comercial.

O objetivo da adição é evitar que seja computada na base de cálculo do tributo uma despesa que afetou o lucro líquido, mas que a legislação tributária considera irredutível e que, não deve, portanto, influir no valor do lucro real.

Por sua vez, o objetivo da exclusão é o de não computar na base de cálculo do imposto receitas que aumentaram o lucro líquido da pessoa jurídica, mas que a legislação do imposto considera como não tributado, em regra em razão de já ter sido tributadas em outra oportunidade.

Por fim, a legislação admite que, se a pessoa jurídica houver incorrido em prejuízo fiscal em períodos de apuração anteriores, este prejuízo seja compensável, com lucros futuros (ou seja, possa ser deduzido de lucros de períodos de apuração subsequente). Esta compensação não poderá reduzir o lucro real em mais de 30% do valor que teria caso a compensação não fosse realizada, exceto no caso de empresas que exerçam atividade rural. Eventuais parcelas do prejuízo fiscal não aproveitadas, poderá ser utilizada em períodos de apuração posteriores.

Sobre o valor adicional não serão permitidas quaisquer deduções, devendo ser recolhido integralmente.

Não se considera atividade rural a comercialização de produtos rurais de terceiros e a compra e venda de rebanho com permanência em poder da pessoa jurídica rural em prazo inferior a 52 dias, quando em regime de confinamento, ou 138 dias, nos demais casos (artigo 3º da IN nº 257/2.002).

A pessoa jurídica rural que explorar outras atividades deverá segregar, contabilmente, as receitas, os custos e as despesas referentes à atividade rural das demais atividades e demonstrar, no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), separadamente, o lucro ou prejuízo contábil e o lucro ou prejuízo fiscal dessas atividades (artigo 8º da IN nº 257/2.002).

Vejamos o seguinte exemplo de determinação do lucro real e do cálculo do imposto:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) --------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

2.1.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

2.2.Impostos incidentes sobre vendas ----------------------------- R$ 18.000,00

2.3.Desconto incondicional concedido na venda de gado --R$ 10.000,00 (R$ 30.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões ------------------------------------------ R$ 470.000,00

4.(-) Despesa de custeio:

4.1.Agrotóxicos -------------------------------------------------------- R$ 30.000,00

4.2.Vermicidas --------------------------------------------------------- R$ 20.000,00

4.3.Salários de produção ---------------------------------------------- R$ 50.000,00

4.4.Adubo --------------------------------------------------------------- R$ 20.000,00

4.5.Manutenção de cercas de arame --------------------------------- R$ 5.000,00

4.6.Manutenção de maquinários --------------------------------------R$ 5.000,00

4.7.Compra de gado ---------------------------------------------------- R$ 10.000,00

4.8.Compra de mudas de café ------------------------------- R$ 20.000,00 (R$ 160.000,00)

5.(=) Lucro Bruto (lucro operacional bruto) ---------------------------------- R$ 310.000,00

6.(-) Despesas operacionais:

6.1.Vendas - leilões e transporte da gado e café -------------------- R$ 30.000,00

6.2.Despesas administrativas:

-Salários -------------------------------------- R$ 20.000,00

-Despesas com brindes --------------------- R$ 2.000,00

- Multa de trânsito --------------------------- R$ 3.000,00

- Aluguel imóvel/lazer ---------------------- R$ 10.000,00

- Aquisição de bens - ativo permanente--- R$ 5.000,00 (R$ 40.000,00)

6.3.Despesas financeiras (líquidas):

- Despesas financeiras (empréstimo) ------ R$ 20.000,00

- Receitas financeiras (venda a prazo) ---- R$ 5.000,00 (R$ 15.000,00) (R$ 85.000,00)

7.Outras receitas e despesas operacionais:

7.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

7.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

8.(=) Lucro operacional líquido ---------------------------------------------- R$ 255.000,00

9.(-) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (9%) ---------------------- R$ 22.950,00

10.(=) Resultado do período antes do imposto de renda -------------------- R$ 232.050,00

11.(+) Adições:

11.1.Multas de trânsito ----------------------------- R$ 3.000,00

11.2.Despesas com brindes ------------------------ R$ 2.000,00

11.3.Aluguel/imóvel lazer ------------------------- R$ 10.000,00

11.4.CSLL ------------------------------------------- R$ 22.950,00 (R$ 37.950,00)

12.(-) Exclusões:

12.1.Rendimentos reforma agrária ---------------- (R$ 90.000,00)

13.(=) Lucro real antes da compensação de prejuízos ------------------- R$ 180.000,00

14.(-) Compensação de prejuízo fiscal-------------------------------------- R$ 20.000,00

15.(=) Lucro real --------------------------------------------------------------- R$ 160.000,00

16.Imposto: 15% x R$ 160.000,00 ------------------------------------------ R$ 24.000,00

17.Adicional: 10% x (R$ 160.000,00 - R$ 20.000,00) -------------------- R$ 14.000,00

18.Total -------------------------------------------------------------------------- R$ 38.000,00

A pessoa jurídica poderá diminuir do imposto devido:

a)o valor dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos da legislação vigente;

b)o valor dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração;

c)o imposto de renda pago ou retido na fonte, incidentes sobre receitas computadas no lucro real;

d)o imposto de renda pago indevidamente ou a maior em períodos anteriores.

3. CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA - LUCRO PRESUMIDO

O sistema de lucro real pode ser abandonado em duas hipóteses diversas:

a)quando a comprovação contábil desse lucro real for imprestável ou impossível;

b)quando a lei, pela natureza do negócio, aconselha, por simplificação, a adoção do sistema de lucro presumido.

O sistema de lucro presumido constitui um regime presuntivo, simplificado, ancorado na aplicação em massa da lei, atribuindo a determinadas pessoas jurídicas por opção destas.

A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano calendário anterior, tenha sido igual ou inferior a R$ 24.000.000,00, ou a R$ 2.000.000,00 multiplicado pelo número de meses da atividade no ano calendário anterior, quando inferior a doze meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido ,artigo 516 do RIR/1.999.

A base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica é o lucro presumido, que consubstancia o percentual de 8% sobre a receita bruta auferida no período de apuração, artigo 518 do RIR/1.999 e artigo 12 da IN 257/2.002, sendo sua alíquota de 15%, conforme artigo 541 do RIR/1.999.

Além do imposto cobrado à alíquota de 15%, há a incidência de um adicional de 10% sobre a parcela do lucro presumido que exceder o valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 pelo número de meses do respectivo período de apuração.

Considera-se receita bruta da atividade rural aquela decorrente da exploração das atividades rurais (artigo 4º da IN 257/2.002).

O regime tributário estabelecido para a pessoa jurídica rural não permite a inclusão de receitas e despesas de outras atividades, as quais, se existentes, deverão ser segregadas.

Da receita bruta serão excluídas as vendas canceladas, as devoluções de vendas e os descontos incondicionais concedidos (artigo 5º da IN 257/2.002).

Na receita bruta não se incluem os impostos não cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante, dos quais o vendedor dos produtos seja mero depositário.

Integram também a receita bruta da atividade rural (artigo 6º da IN 257/2.002):

a)os valores recebidos de órgãos públicos, tais como auxílios, subvenções, subsídios, Aquisições do Governo Federal (AGF) e as indenizações recebidas do Programa de Garantia da Atividade Agropecuária (Proagro);

b)o valor da entrega de produtos agrícolas, pela permuta com outros bens ou pela dação em pagamento;

c)as sobras líquidas da destinação para constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social, previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de 1971, quando creditadas, distribuídas ou capitalizadas à pessoa jurídica rural cooperada.

Os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo art. 519 do RIR/1.999, serão acrescidos à base de cálculo do imposto de renda pessoa jurídica calculado pelo lucro presumido, para efeito de incidência do imposto e do adicional (artigo 521 e seguintes do RIR/1.999).

Para efeito de pagamento, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido no período de apuração, o imposto pago ou retido na fonte sobre as receitas que integraram a base de cálculo, vedada qualquer dedução a título de incentivo fiscal (artigo 526 do RIR/1.999).

No caso em que o imposto retido na fonte ou pago seja superior ao devido, a diferença poderá ser compensada com o imposto a pagar relativo aos períodos de apuração subseqüentes.

Vejamos o seguinte exemplo de determinação do lucro presumido e do cálculo do imposto:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) ---------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

17.1.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

17.2.Desconto incondicional concedido na venda de gado -R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões --------------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Percentual de presunção ---------------------------------------------------------------- 8%

5.(=) Lucro presumido (8% x R$ 470.000,00) ------------------------------ R$ 39.040,00

6.Ganhos de capital e outras receitas:

6.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

6.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

7.(=) Base de cálculo ------------------------------------------------------------- R$ 139.040,00

8.Imposto: 15% x R$ 137.600 ---------------------------------------------------- R$ 20.856,00

9.Adicional: 10% x (R$ 139.040,00 - R$ 20.000,00) ------------------------- R$ 11.904,00

10.Total ------------------------------------------------------------------------------ R$ 32.760,00

4. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - RESULTADO AJUSTADO

A base de cálculo da CSLL, determinada segundo a legislação vigente na data de ocorrência do respectivo fato gerador, é o resultado ajustado (artigo 14 da IN nº 390/2.004).

Considera-se resultado ajustado o lucro líquido do período de apuração antes da provisão para o IRPJ, ajustado pelas adições prescritas e pelas exclusões ou compensações autorizadas pela legislação da CSLL (artigo 37 da IN 390/2.004).

Estão sujeitas ao regime de incidência da CSLL sobre o resultado ajustado, em cada ano-calendário, as pessoas jurídicas que forem obrigadas ao regime de tributação com base no lucro real (artigo 36 da IN 390/2.004).

Na determinação do resultado ajustado serão consideradas as adições, exclusões e compensações dos artigos 38, 39 e 40 da IN 390/2.004.

A CSLL devida será determinada mediante a aplicação da alíquota de 9% (nove por cento) sobre o resultado ajustado (artigo 31 do IN 390/2.004).

Da mesma forma que o imposto de renda das pessoas jurídicas, é possível a compensação com a base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido de períodos anteriores com a base de cálculo relativa ao período corrente, desde que não reduza esta última em mais de 30%, exceto no caso de pessoas jurídicas que exerçam atividade rural.

Passemos ao exemplo:

1.Resultado do período antes da CSLL --------------------------------------- R$ 255.000,00

2.(+) Adições:

2.1.Despesas com brindes ------------------------ R$ 2.000,00

2.2.Aluguel/imóvel lazer ------------------------- R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(-) Exclusões:

3.1..Rendimentos reforma agrária ---------------- (R$ 90.000,00)

4 (=) Base de cálculo antes da compensação ------------------------------ R$ 177.000,00

5.(-) Base de cálculo negativa a compensar ---------------------------------------- R$ 0,00

6.(=) Base de cálculo da CSLL ------------------------------------------------ R$ 177.000,00

7.(x) Alíquota --------------------------------------------------------------------------- 9%

8.(=) CSLL devida --------------------------------------------------------------- R$ 15.930,00

5. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - RESULTADO PRESUMIDO

A base de cálculo da CSLL, determinada segundo a legislação vigente na data de ocorrência do respectivo fato gerador, é o resultado presumido (artigo 14 da IN nº 390/2.004).

As pessoas jurídicas que optarem pela apuração e pagamento do imposto sobre a renda com base no lucro presumido ou que pagarem o IRPJ com base no lucro arbitrado, determinarão a base de cálculo da CSLL conforme esses regimes de incidência (artigo 85 da IN 390/2.004).

A base de cálculo da CSLL apurada com base no resultado presumido, corresponderá a 12% da receita bruta auferida no período de apuração (artigo 88 da IN nº 390/2.004).

Os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo parágrafo anterior, auferidos no mesmo período de apuração, bem como os demais valores arrolados nas alíneas do inciso III do artigo 88 da IN nº 390/2.004, também compõem a base de cálculo da CSLL apurada pelo resultado presumido.

A CSLL devida será determinada mediante a aplicação da alíquota de 9% (nove por cento) sobre o resultado presumido (artigo 31 da IN 390/2.004).

Da mesma forma que o imposto de renda das pessoas jurídicas, é possível a compensação com a base de cálculo negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido de períodos anteriores com a base de cálculo relativa ao período corrente, desde que não reduza esta última em mais de 30%, exceto no caso de pessoas jurídicas que exerçam atividade rural.

Passemos ao exemplo:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) --------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

17.3.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

17.4.Desconto incondicional concedido na venda de gado -R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões -------------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Percentual de presunção ---------------------------------------------------------- 12%

5.(=) Resultado presumido (12% x R$ 488.000,00) -----------------------58.560,00

6.Ganhos de capital e outras receitas:

6.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

6.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

7. (=) Base de cálculo ----------------------------------------------------------- R$ 158.560,00

8. CSLL devida: 9% x R$ 158.560,00 ---------------------------------------- R$ 14.270,40

6. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - NÃO-CUMULATIVA

A base de cálculo da COFINS não-cumulativa é o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria e alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica (artigo 2º da IN nº 404/2.004).

Não integram a base de cálculo de que trata este artigo, as receitas:

a)isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou decorrentes de vendas de produtos sujeitos à alíquota zero;

b)não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;

c)auferidas pela pessoa jurídica substituída, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

d)de venda dos produtos de que trata a Lei nº 9.990, de 21 de julho de 2000, a Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, a Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, o art. 2º da Lei nº 10.560, de 13 de novembro de 2002, e arts. 49 e 50 da Lei nº 10.833, de 2003, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição;

e)referentes a vendas canceladas e a descontos incondicionais concedidos; e

f)referentes a reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

A contribuição não incide sobre as receitas decorrentes das operações de (artigo 6º da IN nº 404/2.004):

a)exportação de mercadorias para o exterior;

b)prestação de serviços para pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior com pagamento em moeda conversível;

c)vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação; e

d)vendas de materiais e equipamentos, bem assim da prestação de serviços decorrentes dessas operações, efetuadas diretamente a Itaipu Binacional.

Sobre a base de cálculo apurada conforme acima indicado, aplica-se a alíquota de 7,6% (artigo 7º da IN nº 404/2.004).

Do valor apurado na forma do art. 7º da IN nº 404/2.004, a pessoa jurídica pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores elencados no artigo 8º da mesma instrução.

Passemos ao exemplo:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) ---------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

2.1.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

2.2.Desconto incondicional concedido na venda de gado --R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões --------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Outras receitas:

4.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

4.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

5.(-) Exclusões:

5.1.alienação de bens do ativo permanente -------- R$ 10.000,00

5.2.créditos artigo 8º da IN 404/2.004 -------------- R$ 288.000,00 (R$ 298.000,00)

6.Base de cálculo apurada ------------------------------------------------------ R$ 290.000,00

7.Alíquota -------------------------------------------------------------------------- 7,6%

8.COFINS devida: 7,6% x 290.000,00 ----------------------------------------- R$ 22.040,00

7. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - CUMULATIVA

A base de cálculo da COFINS cumulativa é o valor do faturamento, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas, independentemente da atividade por elas exercidas e da classificação contábil adotada para a escrituração das receitas (artigo 10 da IN nº 247/2.002).

Na apuração da base de cálculo da Cofins, não integram a receita bruta (artigo 18 da IN nº 247/2.002):

a)do doador ou patrocinador, o valor das receitas correspondentes a doações e patrocínios, realizados sob a forma de prestação de serviços ou de fornecimento de material de consumo para projetos culturais; e

b)a contrapartida do aumento do ativo da pessoa jurídica, em decorrência da atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no período, como pela avaliação do estoque a preço de mercado.

Para efeito de apuração da base de cálculo da Cofins incidentes sobre o faturamento, podem ser excluídos ou deduzidos da receita bruta, quando a tenham integrado, os valores (artigo 23 da IN nº 247/2.002):

a)das vendas canceladas;

b)dos descontos incondicionais concedidos;

c)do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

d)do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;

e)das reversões de provisões;

f)das recuperações de créditos baixados como perdas, limitados aos valores efetivamente baixados, que não representem ingresso de novas receitas;

dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita, inclusive os derivados de empreendimento objeto de Sociedade em Conta de Participação (SCP); e

g)das receitas decorrentes das vendas de bens do ativo permanente.

Na hipótese de o valor das vendas canceladas superar o valor da receita bruta do mês, o saldo poderá ser compensado nos meses subseqüentes.

São isentas da Cofins as receitas (artigo 46 da IN nº 247/2.002):

a)dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas e sociedades de economia mista;

b)da exportação de mercadorias para o exterior;

c)dos serviços prestados a pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;

d)do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado em moeda conversível, observado o disposto no § 3º;

e)do transporte internacional de cargas ou passageiros;

f)auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção, conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro (REB), instituído pela Lei nº 9.432, de 8 de janeiro de 1997;

g)de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei nº 9.432, de 1997;

h)de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais exportadoras nos termos do Decreto-Lei nº 1.248, de 29 de novembro de 1972, e alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de exportação para o exterior; e

i)de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.

A alíquota da Cofins aplicável sobre o faturamento é de 3% (artigo 52 da IN nº 247/2.002).

Passemos ao exemplo:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) ---------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

2.1.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

2.2.Desconto incondicional concedido na venda de gado --R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões --------------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Outras receitas:

4.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

4.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

5.(-) Exclusões:

5.1.alienação de bens do ativo permanente -------- (R$ 10.000,00)

6.Base de cálculo apurada ------------------------------------------------------- R$ 578.000,00

7.Alíquota -------------------------------------------------------------------------- 3%

8.COFINS devida: 3% x 578.000,00 ------------------------------------------- R$ 17.340,00

8. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL - NÃO-CUMULATIVO

A base de cálculo do PIS não-cumulativo é o faturamento mensal, que compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria e alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica (artigo 5º da IN 209/2.002).

Não integram a base de cálculo acima indicada, as receitas:

a)isentas ou decorrentes de vendas de produtos sujeitos à alíquota zero;

b)decorrentes da venda de bens do ativo imobilizado;

c)auferida pela pessoa jurídica substituída, na revenda de mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária; e

d)de venda dos produtos de que trata a Lei nº 9.990, de 21 de julho de 2000, a Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, alterada pela Medida Provisória nº 41, de 20 de junho de 2002, e a Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição;

Excluem-se da base de cálculo:

a)as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; e

b)as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita.

A contribuição não incide sobre as receitas decorrentes das operações de (artigo 6º da IN 209/2.002):

a)exportação de mercadorias para o exterior;

b)prestação de serviços para pessoa física ou jurídica domiciliada no exterior com pagamento em moeda conversível; e

c)vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação.

Sobre a base de cálculo apurada conforme acima indicado, aplicar-se-á a alíquota de 1,65% (artigo 7º da IN 209/2.002).

Do valor apurado na forma acima indicada, a pessoa jurídica pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores arrolados no artigo 8º da IN 209/2.002.

Passemos ao exemplo:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) ---------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

2.1.Devoluções de sacas de café ---------------------------------- R$ 2.000,00

2.2.Desconto incondicional concedido na venda de gado --R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões ----------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Outras receitas:

4.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

4.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

5.(-) Exclusões:

5.1.alienação de bens do ativo permanente -------- R$ 10.000,00

5.2.créditos artigo 8º da IN 404/2.004 -------------- R$ 288.000,00 (R$ 298.000,00)

6.Base de cálculo apurada ----------------------------------------------------- R$ 290.000,00

7.Alíquota ------------------------------------------------------------------------ 1,65%

8.PIS devida: 1,65% x 290.000,00 -------------------------------------------- R$ 4.785,00

9. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL - CUMULATIVO

A base de cálculo do PIS cumulativo é o valor do faturamento, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas auferidas, independentemente da atividade por elas exercidas e da classificação contábil adotada para a escrituração das receitas (artigo 10 da IN nº 247/2.002).

Na apuração da base de cálculo do PIS, não integram a receita bruta (artigo 18 da IN nº 247/2.002):

a)do doador ou patrocinador, o valor das receitas correspondentes a doações e patrocínios, realizados sob a forma de prestação de serviços ou de fornecimento de material de consumo para projetos culturais; e

b)a contrapartida do aumento do ativo da pessoa jurídica, em decorrência da atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no período, como pela avaliação do estoque a preço de mercado.

Para efeito de apuração da base de cálculo da Cofins incidentes sobre o faturamento, podem ser excluídos ou deduzidos da receita bruta, quando a tenham integrado, os valores (artigo 23 da IN nº 247/2.002):

c)das vendas canceladas;

d)dos descontos incondicionais concedidos;

e)do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

f)do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;

g)das reversões de provisões;

h)das recuperações de créditos baixados como perdas, limitados aos valores efetivamente baixados, que não representem ingresso de novas receitas;

i)dos resultados positivos da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita, inclusive os derivados de empreendimento objeto de Sociedade em Conta de Participação (SCP); e

j)das receitas decorrentes das vendas de bens do ativo permanente.

Na hipótese de o valor das vendas canceladas superar o valor da receita bruta do mês, o saldo poderá ser compensado nos meses subseqüentes.

São isentas do PIS as receitas (artigo 46 da IN nº 247/2.002):

a)dos recursos recebidos a título de repasse, oriundos do Orçamento Geral da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, pelas empresas públicas e sociedades de economia mista;

b)da exportação de mercadorias para o exterior;

c)dos serviços prestados a pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;

d)do fornecimento de mercadorias ou serviços para uso ou consumo de bordo em embarcações e aeronaves em tráfego internacional, quando o pagamento for efetuado em moeda conversível, observado o disposto no § 3º;

e)do transporte internacional de cargas ou passageiros;

f)auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas atividades de construção, conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou registradas no Registro Especial Brasileiro (REB), instituído pela Lei nº 9.432, de 8 de janeiro de 1997;

g)de frete de mercadorias transportadas entre o País e o exterior pelas embarcações registradas no REB, de que trata o art. 11 da Lei nº 9.432, de 1997;

h)de vendas realizadas pelo produtor-vendedor às empresas comerciais exportadoras nos termos do Decreto-Lei nº 1.248, de 29 de novembro de 1972, e alterações posteriores, desde que destinadas ao fim específico de exportação para o exterior; e

i)de vendas, com fim específico de exportação para o exterior, a empresas exportadoras registradas na Secretaria de Comércio Exterior do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior.

A alíquota do PIS aplicável sobre o faturamento é de 0,65% (artigo 52 da IN nº 247/2.002).

Passemos ao exemplo:

1.Receita Bruta de Vendas de produtos rurais (café e gado) ---------------- R$ 500.000,00

2.(-) Deduções da receita bruta:

2.1.Devoluções de sacas de café ----------------------------------- R$ 2.000,00

2.2.Desconto incondicional concedido na venda de gado --R$ 10.000,00 (R$ 12.000,00)

3.(=) Receita bruta após exclusões ----------------------------------------- R$ 488.000,00

4.Outras receitas:

4.1.(+) alienação de bens utilizados na produção - R$ 10.000,00

4.2.(+) rendimentos - reforma agrária -------------- R$ 90.000,00 (R$ 100.000,00)

5.(-) Exclusões:

5.1.alienação de bens do ativo permanente -------- (R$ 10.000,00)

6.Base de cálculo apurada ----------------------------------------------------- R$ 578.000,00

7.Alíquota ------------------------------------------------------------------------ 0,65%

8.PIS devido: 0,65% x 578.000,00 -------------------------------------------- R$ 3.757,00

II. TRIBUTAÇÃO ESTADUAL - ICMS INCIDENTES SOBRE OPERAÇÕES COM CAFÉ E GADO BOVINO

1. CONSIDERAÇÕES PROPEDÊUTICAS

O ICMS (Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços) é a sigla que identifica o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação. É um imposto que cada um dos Estados e o Distrito Federal podem instituir, como determina a Constituição Federal de 1988 em seu artigo 155, inciso II.

No caso específico do presente estudo, tem-se como escopo verificar os critérios de incidência do tributo nas operações com CAFÉ e GADO BOVINO, no âmbito do Estado de São Paulo.

A princípio, cumpre destacar que o estudo ora realizado se funda na análise dos dispositivos legais que estabelecem a regulamentação da matéria no Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo, bem como em artigos especializados sobre o assunto, extraídos da internet.

Por um critério metodológico e melhor identificação das peculiaridades da tributação de cada produto estaremos trabalhando de forma isolada o CAFÉ e posteriormente o GADO BOVINO.s

2. DO ICMS INCIDENTE SOBRE A TRIBUTAÇÃO DO CAFÉ

A tributação do Café está prevista no RICMS-SP, na Seção III, Capítulo IV, Título II, Livro II, artigos 333 e seguintes, sob a denominação "Das Operações com Café Cru", onde encontramos todo o regramento tributário do produto.

Antes, porém, no Título I, do mesmo Livro, sob a denominação "Das Operações Realizadas por Produtor", de forma mais específica no artigo 260 do RICMS, encontramos uma regra geral aplicável a todos os produtores dentre os quais de insere os produtores de café. O referido dispositivo legal assim, prevê:

Art. 260 - Salvo disposição em contrário, na saída promovida por produtor situado em território paulista com destino a comerciante, industrial, cooperativa ou qualquer outro contribuinte, exceto produtor, o imposto será arrecadado e pago pelo destinatário deste Estado, quando devidamente indicado na documentação correspondente, no período em que a mercadoria entrar no estabelecimento, observado o disposto no artigo 116.

Da leitura do dispositivo supra, podemos inferir que o legislador paulista desobrigou o produtor do recolhimento do ICMS incidente sobre sua produção, nas operações internas, transferindo tal encargo para o destinatário que adquirir o produto.

Trata-se tal procedimento de uma forma de diferimento do tributo, ou seja, de uma tributação para trás, em que o contribuinte do tributo deixa de ser aquele que realizou a circulação do produto transferindo-se a responsabilidade para o adquirente do produto, dentro do Estado.

O artigo 333 do RICMS, que trata de forma mais específica sobre o café deixa claro tal entendimento, vejamos:

Art. 333 - O lançamento do imposto incidente nas sucessivas saídas de CAFÉ cru, em coco ou em grão, fica diferido para o momento em que ocorrer:

I - sua saída para outro Estado;

II - sua saída para o exterior;

III - sua saída para órgão ou entidade do Governo Federal;

IV - a saída dos produtos resultantes de sua industrialização, inclusive da torração.

§ 1º - O recolhimento do imposto, nas hipóteses dos incisos I e III, será efetuado por ocasião da remessa.

§ 2º - Na saída do produto para outro Estado, diretamente do estabelecimento em que tiver sido produzido, para cooperativa a que seu titular estiver filiado ou a armazém geral para depósito em nome do remetente, o recolhimento do imposto será efetuado:

1 - antes do embarque de exportação, se a saída para o exterior for efetuada pelo próprio remetente ou pela cooperativa;

2 - até o 5º (quinto) dia útil, contado da data em que ocorrer a primeira transmissão da propriedade da mercadoria;

3 - por ocasião da saída do produto em retorno ao estabelecimento de origem;

4 - até 180 (cento e oitenta) dias, contados da data da saída do produto com destino à cooperativa ou ao armazém geral, se nesse lapso de tempo não tiver ocorrido qualquer dos eventos previstos nos itens anteriores.

§ 3º - A aplicação do disposto no parágrafo anterior condiciona-se a:

1 - aposição de visto, antes da remessa, no documento fiscal, pela repartição fiscal a que estiver vinculado o estabelecimento remetente, ocasião em que será retida a via destinada a controle do fisco;

2 - credenciamento da cooperativa ou do armazém geral pela Secretaria da Fazenda deste Estado para recebimento daquele produto.

Pelo dispositivo legal supra mencionado fica evidente o sistema de diferimento na tributação do café.

Não obstante estar o produtor de café desobrigado do recolhimento do ICMS incidente sobre sua produção, nas operações internas, em função do diferimento previsto na legislação, a título ilustrativo, traçaremos a regra matriz de tributação do produto para uma melhor identificação dos critérios do tributo.

Logo, a hipótese de incidência desse tributo é a circunstância de uma pessoa (física ou jurídica) sujeita à tributação do produto (01) (café) realizar operações relativas a circulação do referido produto.

À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo:

a)critério material: realizar operações relativas à circulação de mercadorias - café (o verbo é realizar e o complemento é toda locução operações relativas à circulação de mercadorias - café);

b)critério espacial: qualquer lugar do território paulista em que for realizado tal tipo de operação;

c)critério temporal: o lançamento do imposto incidente nas sucessivas saídas de café cru, em coco ou em grão, fica diferido para o momento em que ocorrer:

I - sua saída para outro Estado;

II - sua saída para o exterior;

III - sua saída para órgão ou entidade do Governo Federal;

IV - a saída dos produtos resultantes de sua industrialização, inclusive da torração.

d)critério pessoal: o sujeito ativo é o Estado Federado onde for realizada a operação (no caso em estudo o Estado de São Paulo) e o sujeito passivo é sempre a pessoa física ou jurídica, comercial ou industrial que promover a circulação do produto.

e)critério quantitativo: a base de cálculo do tributo é, de regra, para as operações com circulação de mercadorias, o valor da operação quando da saída das aludidas mercadorias, no momento em que ocorrer o critério temporal. Não obstante, para o caso específico do café, o artigo 334 do RICMS, prevê uma regra especial em que a base de cálculo poderá ser fixada em pauta expedida pela Secretaria da Fazenda. A alíquota do tributo, a seu turno, é a genérica especificada no artigo 52 do RICMS, qual seja, 18% (dezoito porcento) nas operações internas, 12% (doze porcento) nas operações interestaduais destinadas aos Estados do Sul e Sudeste e, 7% (sete porcento) nas operações interestaduais destinadas às regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo, uma vez que não há previsão de alíquota especial para as operações com café.

Em linhas são esses os requisitos que circundam a tributação do café no Estado de São Paulo.

3. DO ICMS INCIDENTE SOBRE A TRIBUTAÇÃO DO GADO BOVINO

A tributação do Gado Bovino está prevista no RICMS-SP, na Seção X, Capítulo IV, Título II, Livro II, artigos 364 e seguintes, sob a denominação "Das Operações com Gado em Pé e Produtos Resultantes da Matança", onde encontramos todo o regramento tributário do produto.

Da mesma forma que o café, já tratado acima, a operação com gado bovino está inserida no Título I, do mesmo Livro, sob a denominação "Das Operações Realizadas por Produtor", que de forma mais específica no artigo 260 do RICMS, prevê o diferimento do imposto para a operação subseqüente nos casos de circulação promovida pelo produtor/criador, dentro do próprio Estado.

O artigo 364 do RICMS, que trata de forma mais específica sobre o Gado Bovino deixa claro tal entendimento, vejamos:

Artigo 364 - O lançamento do imposto incidente nas sucessivas operações com gado em pé bovino ou suíno fica diferido para o momento em que ocorrer:

I - a saída de gado em pé com destino:

a) a outro Estado;

b) ao exterior;

c) a consumidor;

II - a saída de produtos comestíveis resultantes de seu abate, de estabelecimento frigorífico ou de qualquer outro que promova o abate, ainda que submetidos a outros processos industriais;

III - a saída dos subprodutos da sua matança referidos no artigo 383.

Como visto, o criador de gado bovino está desobrigado do recolhimento do ICMS incidente sobre sua produção, nas operações realizadas dentro do Estado, em função do diferimento previsto na legislação. Não obstante, a título ilustrativo, traçaremos a regra matriz de tributação para uma melhor identificação dos critérios do tributo.

A hipótese de incidência desse tributo é a circunstância de uma pessoa (física ou jurídica) sujeita à incidência da tributação (gado bovino) realizar operações relativas a circulação do referido produto.

À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo:

a)critério material: realizar operações relativas à circulação de mercadorias - gado bovino (o verbo é realizar e o complemento é toda locução operações relativas à circulação de mercadorias - gado bovino);

b)critério espacial: qualquer lugar do território paulista em que for realizado tal tipo de operação;

c)critério temporal: o lançamento do imposto incidente nas sucessivas operações com gado em pé bovino ou suíno fica diferido para o momento em que ocorrer:

I - a saída de gado em pé com destino:

a) a outro Estado;

b) ao exterior;

c) a consumidor;

II - a saída de produtos comestíveis resultantes de seu abate, de estabelecimento frigorífico ou de qualquer outro que promova o abate, ainda que submetidos a outros processos industriais;

III - a saída dos subprodutos da sua matança referidos no artigo 383.

d)critério pessoal: o sujeito ativo é o Estado Federado onde for realizada a operação (no caso em estudo o Estado de São Paulo) e o sujeito passivo é sempre a pessoa física ou jurídica, comercial ou industrial que promover a circulação do produto.

e)critério quantitativo: a base de cálculo do imposto, nos termo do artigo 366 do RICMS é o valor da operação realizada, podendo, por determinação do Parágrafo único do mencionado artigo, ter o valor mínimo da operação fixado em pauta fiscal, nos termos do artigo 46. A alíquota do tributo, nos termos do artigo 54 do RICMS (02), é 12% (doze porcento) nas operações ou prestações internas. Nas operações interestadual segue a regra geral já apresentada para as operações com café.

Em linhas são esses os requisitos que circundam a tributação do gado bovino no Estado de São Paulo.

III. TABELA CONCLUSIVA

AlíquotaBase de cálculoTotal
TRIBUTOS FEDERAIS INCIDENTES SOBRE A ATIVIDADE RURAL - PJ
IRPJ - LR15%R$ 160.000,00R$ 24.000,00
ADICIONAL10%R$ 140.000,00R$ 14.000,00
IRPJ - LP15%R$ 139.040,00R$ 20.856,00
ADICIONAL10%R$ 119.040,00R$ 11.904,00
CSSL - RA9%R$ 177.000,00R$ 15.930,00
CSLL - RP9%R$ 158.560,00R$ 14.270,00
COFINS7,6%R$ 290.000,00R$ 22.040,00
COFINS3%R$ 578.000,00R$ 17.340,00
PIS1.65%R$ 290.000,00R$ 4.785,00
PIS0,65%R$ 578.000,00R$ 3.757,00
ICMS INCIDENTE SOBRE A COMERCIALIZAÇÃO DE CAFÉ E GADO BOVINO
ICMS-CAFÉSubstituição tributária para trás - o substituto é quem recolhe o imposto de toda a cadeia de tributação - não há encargos para o produtor
ICMS-GADO BOVINO
TOTALR$ 80.755,00
TOTALR$ 68.127,00

NOTAS

(01) Insta salientar que pelo diferimento previsto em lei, o produtor de café não está sujeito ao recolhimento do tributo, nas operações internas.

(02) Artigo 54 - Aplica-se a alíquota de 12% (doze por cento) nas operações ou prestações internas com os produtos e serviços adiante indicados, ainda que se tiverem iniciado no exterior:
I - serviços de transporte;
II - ave, coelho ou gado bovino, suíno, caprino ou ovino em pé e produto comestível resultante do seu abate, em estado natural, resfriado ou congelado;

 
Saulo Vinícius de Alcântara*
Texto publicado originalmente no Jus Navigandi (www.jus.com.br), reproduzido mediante permissão expressa do site e de seu autor.

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Saulo Vinícius de Alcântara.



- Publicado em 21/03/2006



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