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Heron Charneski 
Advogado e Contador. LL.M. em Direito Comercial Internacional pela University of California - Davis. Sócio de Charneski Advogados

Artigo - Federal - 2006/1208

Questões Importantes do RECAP - Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas Exportadoras
Heron Charneski*

Elaborado em 01/2006.

1. Introdução

A Lei nº 11.196, publicada em 21 de novembro de 2005, consignou inúmeros incentivos e alterações na legislação tributária federal. Resultou, como é sabido, da Medida Provisória nº 252, de 15 de junho de 2005, alcunhada "do Bem", e posteriormente incorporada na Medida Provisória nº 255, afinal convertida.

Não uma reforma estrutural, e sim um plexo de alterações setoriais, a Lei nº 11.196/05 institui, dentre outras diversas disposições derramadas em 133 artigos, um regime tributário que concede favores fiscais, no âmbito das contribuições para o PIS e COFINS, a empresas exportadoras.

Trata-se do Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas Exportadoras, ou simplesmente "RECAP", previsto nos arts. 12 a 16 da lei e regulamentado pelos recentes Decretos nº 5.629, de 22 de dezembro de 2005, e nº 5.649, de 29 de dezembro de 2005. Do RECAP se ocupa o presente estudo, com o objetivo adicional de suscitar algumas questões técnicas relevantes, que possam clarificar sua aplicação.

2. Desenho Normativo do Regime: Lei nº 11.196/05 e Decreto nº 5.649/05

2.1 Conteúdo e Aplicação dos Benefícios

Voltado ao favorecimento fiscal das aquisições de bens de capital por empresas exportadoras, o RECAP suspende a exigência:

a) da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda de bens de capital (máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos novos), quando adquiridos por pessoa jurídica beneficiária do Regime para incorporação ao seu ativo imobilizado; e

b) da Contribuição para o PIS/PASEP-Importação e da COFINS-Importação incidentes sobre bens de capital importados diretamente por pessoa jurídica beneficiária do Regime para incorporação ao seu ativo imobilizado.

Os bens de capital objeto das suspensões estão atualmente arrolados no Decreto nº 5.629/05, segundo diversos códigos de classificação na Tabela de Incidência do IPI - TIPI.

A suspensão referida converte-se em alíquota zero após cumpridas as condições de habilitação ao RECAP aplicáveis a seus destinatários.

2.2 Pessoas Jurídicas Destinatárias do RECAP

As seguintes pessoas jurídicas estão autorizadas a habilitar-se e adquirir a condição de beneficiárias do RECAP:

a) preponderantemente exportadora

É considerada preponderantemente exportadora, para efeitos do RECAP, a pessoa jurídica cuja receita bruta decorrente de exportação, para o exterior, no ano-calendário imediatamente anterior ao do requerimento de adesão ao Regime, houver sido igual ou superior a 80% (oitenta por cento) de sua receita bruta total de venda de bens e serviços no período, e que assuma compromisso de manter esse percentual de exportação durante o período de dois anos-calendário.

b) em início de atividade ou que não tenha atingido o percentual de exportação no ano anterior

A legislação também permite que pessoa jurídica em início de atividade ou que não tenha atingido o percentual de receita de exportação para ser considerada preponderantemente exportadora se habilite ao RECAP, desde que assuma o compromisso de auferir, durante o período de três anos-calendário, receita bruta decorrente de exportação para o exterior de, no mínimo, 80% de sua receita bruta total de venda de bens e serviços.

c) estaleiro naval brasileiro

O estaleiro naval embarca no Regime independentemente do compromisso de exportação.

2.3 Pessoas Jurídicas que Não Podem Requerer Habilitação ao RECAP

Não poderá se habilitar ao RECAP a pessoa jurídica:

a) que tenha suas receitas, no todo ou em parte, submetidas ao regime de incidência cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS;

b) optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples); ou

c) que esteja irregular em relação aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal e Secretaria da Receita Previdenciária.

2.4 Apuração do Percentual de Exportação

O percentual de exportação de 80%, definidor do enquadramento e do compromisso de exportação para habilitação ao RECAP, será apurado considerando-se a média obtida, a partir do ano-calendário subseqüente ao do início de utilização dos bens adquiridos no âmbito do RECAP, durante o período de:

a) dois anos-calendário, se pessoa jurídica preponderantemente exportadora; e

b) três anos-calendário, se pessoa jurídica em início de atividade ou que não tenha atingido o percentual de receita de exportação exigido no ano imediatamente anterior ao do requerimento de adesão ao Regime.

Para fins do cálculo do percentual, na apuração do valor da receita bruta total de venda de bens e serviços devem ser consideradas as receitas de todos os estabelecimentos da pessoa jurídica, e deve-se excluir o valor dos impostos e contribuições incidentes sobre a venda.

Ainda, o prazo de início de utilização dos bens adquiridos no âmbito do RECAP não poderá ser superior a três anos, contados a partir da aquisição do bem.

2.5 Cancelamento da Habilitação ao RECAP

A matéria foi tratada no art. 8º do Decreto nº 5.649/05, segundo o qual o cancelamento da habilitação ocorrerá a pedido ou de ofício, na hipótese em que o beneficiário não satisfazia ou deixou de satisfazer, ou não cumpria ou deixou de cumprir os requisitos para habilitação ao Regime.

A pessoa jurídica que tiver a habilitação cancelada não poderá efetuar importação ou aquisição no mercado interno com suspensão da exigibilidade de PIS e COFINS.

2.6 Descumprimento de Condições e Penalidades

A pessoa jurídica beneficiária do RECAP fica obrigada a recolher juros e multa, de mora ou de ofício, contados a partir da data da aquisição de bens com o benefício do RECAP, referentes às contribuições não pagas em decorrência da suspensão, nas hipóteses de: não incorporar o bem adquirido ao seu ativo imobilizado; não cumprir o compromisso de exportação; ter cancelada sua habilitação; ou revender o bem adquirido antes da conversão da alíquota a zero.

Referidos acréscimos legais e penalidade serão exigidos da pessoa jurídica beneficiária do RECAP na condição de: a) contribuinte, em relação à Contribuição para o PIS/PASEP- Importação e à COFINS-Importação; ou b) de responsável, em relação à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS.

Ainda, os juros e multa, de mora ou de ofício, serão exigidos: a) isolodamente, na hipótese de não cumprimento do percentual de exportação, caso em que a multa, de mora ou de ofício, será aplicada sobre o valor das contribuições não recolhidas, proporcionalmente à diferença entre o percentual mínimo de exportações estabelecido e o efetivamente alcançado; ou b) juntamente com as contribuições não pagas, nas demais hipóteses.

3. Questões Importantes do RECAP

3.1 Regulamentação e Habilitação

A partir da publicação da MP nº 252, em 15 de junho de 2005, que já trazia os contornos básicos do RECAP, suscitou-se a questão de saber se a suspensão das contribuições nas aquisições de bens de capital por empresas exportadoras se aplicaria de imediato, ou dependeria de regulamentação e posterior habilitação da pessoa jurídica ao Regime.

O tema desafiou inclusive o julgamento de Agravo de Instrumento em Mandado de Segurança, interposto junto ao Tribunal Regional Federal - TRF da 5ª Região, em que o pedido de liminar substitutiva foi indeferido em 03 de agosto, com o entendimento de o RECAP estar sujeito a uma série de condições para concessão, a serem regulamentadas e posteriormente decididas pela Administração Pública, não cabendo ao Judiciário conceder ou negar o benefício(1).

Confirmando o entendimento, o texto final da Lei nº 11.196/05 definiu expressamente, no art. 12, parágrafo único, que o Poder Executivo disciplinaria, em regulamento, as condições para habilitação no RECAP. E o Decreto nº 5.649/05, que regulamentou o Regime, dispôs no art. 2º que "apenas a pessoa jurídica previamente habilitada pela Secretaria da Receita Federal é beneficiária do RECAP".

Assim, em princípio, pessoas jurídicas exportadoras que, antes de sua habilitação no RECAP, tenham importado ou adquirido bens de capital objeto de suspensão de PIS e COFINS não poderão recuperar as contribuições pagas até então..

3.2 Pessoa Jurídica em Início de Atividade ou que Não Tenha Atingido o Percentual de Exportação Necessário no Ano Anterior

É importante gizar que, ainda que a pessoa jurídica não possa ser considerada de plano preponderantemente exportadora, a legislação assegura o direito de habilitação no Regime a pessoa jurídica em início de atividade ou que não tenha atingido o percentual de exportação no ano anterior, desde que assuma o compromisso de cumprir esse percentual no período de três anos.

Assim, o RECAP poderá favorecer uma gama muito maior de pessoas jurídicas exportadoras do que uma primeira leitura das condições sugere.

3.3 Créditos de PIS e COFINS em Situações de RECAP

Aqui, três situações devem ser destacadas, em especial por sua abrangência para casos similares, relacionados ao advento da não-cumulatividade de PIS e COFINS, e por não estarem previstas na Lei nº 11.196/05, mas apenas no decreto regulamentar.

3.3.1 Venda com Suspensão de PIS e COFINS a Pessoa Jurídica Habilitada no RECAP e Créditos para a Vendedora

O art. 13 do Decreto nº 5.649/05 assegura:

"Art. 13. A suspensão da exigência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a venda de bens de capital para pessoa jurídica habilitada no RECAP não impede a manutenção e a utilização dos créditos pela pessoa jurídica vendedora, no caso de esta ser tributada pelo regime de incidência não-cumulativa dessas contribuições".

Essa disposição está de acordo com o conceito normatizado no art. 17 da Lei nº 11.033/04(2) e decorre da aplicação da técnica da não-cumulatividade a contribuições sociais, erigida a dispositivo constitucional no art. 195, § 12, da CF/88(3).

3.3.2 Aquisição com Benefício do RECAP e Créditos para o Adquirente

O RECAP, como se viu, suspende a exigência de PIS e COFINS em vendas e importações e, nesse sentido, o art. 11 do Decreto nº 5.649/05 dispôs:

"Art. 11. A aquisição de bens de capital com o benefício do RECAP não gera, para o adquirente, direito ao desconto de créditos apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003" (grifou-se).

Aqui, negou-se crédito de PIS e COFINS e de PIS-Importação e COFINS-Importação ao adquirente de bens de capital com suspensão das contribuições, secundando o que já estabelecera a Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, ao contemplar a regra genérica de que, no âmbito da não-cumulatividade das referidas contribuições, "não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição".

Entendo, todavia, que o art. 11 do Decreto nº 5.649/05, assim como a regra incorporada pela Lei nº 10.865/04 às normas de regência de PIS e COFINS e de PIS-Importação e COFINS-Importação, estão em descomunhão com a técnica de apuração não-cumulativa de contribuições incidentes sobre o faturamento, erigida a dispositivo constitucional (art. 195, § 12, da CF/88).

3.3.3 Pagamento de Juros e Multa nas Hipóteses de Descumprimento de Condições do RECAP e Apropriação Extemporânea de Créditos pela Beneficiária do Regime

O art. 12, § 4º, do Decreto nº 5.649/05 dispôs:

"§ 4º O pagamento dos acréscimos legais e da penalidade de que trata o caput não gera, para a pessoa jurídica beneficiária do RECAP, direito ao desconto de créditos apurados na forma do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, e art. 15 da Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004".

Suponha-se, no entanto, que uma pessoa jurídica tenha cancelada sua habilitação ao RECAP e, por conseqüência, recolha, além dos acréscimos legais e da penalidade, as contribuições que haviam sido suspensas na aquisição de bem de capital beneficiado; suponha-se ainda que, em observância à regra do art. 11 do Decreto nº 5.649/05 examinada no item acima, a pessoa jurídica tenha deixado de tomar créditos de PIS e COFINS na vigência do período de habilitação, relativos àquela importação; a pergunta é: poderá fazê-lo agora, com o recolhimento das contribuições não pagas?

Entendo ser a resposta positiva, em especial porque, nessa hipótese, a aquisição do bem se sujeitou ao pagamento das contribuições, ainda que extemporâneo, subsumindo-se à própria regra da Lei nº 10.865/04, acima transcrita.

3.4 Habilitação de Pessoa Jurídica Submetida, no Todo ou em Parte, à Cumulatividade de PIS e COFINS

Conforme mencionado no item 2.3 acima, não poderá se habilitar ao RECAP a pessoa jurídica que tenha suas receitas, no todo ou em parte, submetidas ao regime de incidência cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.

Essa regra excluiria a habilitação ao RECAP, por exemplo, de pessoa jurídica tributada pelo Lucro Presumido (submetida totalmente à cumulatividade das contribuições, por inferência do art. 8º, inciso II, da Lei nº 10.637/02 e art. 10, inciso II, da Lei nº 10.833/03) ou que aufira receitas decorrentes de contratos de fornecimento de bens e serviços, a preço predeterminado, firmados antes de 31/10/2003 (também submetidos à cumulatividade das contribuições, nos termos de suas leis de regência).

Dúvidas podem surgir, no entanto, no caso de, habilitada ao RECAP, a pessoa jurídica passar então a submeter-se, no todo ou em parte, à cumulatividade de PIS e COFINS (por exemplo, conforme acima, passar a ser tributada pelo Lucro Presumido).

Poderia, nesse caso, ser cancelada sua habilitação no RECAP? Há aqui um certo laconismo na legislação, mas as indicações do art. 8º, inciso II, do Decreto nº 5.649/05, no sentido de que haverá cancelamento de ofício da habilitação ao RECAP no caso de o beneficiário deixar de satisfazer as condições de habilitação ao Regime, podem constituir fundamento para esse cancelamento.

3.5 Prova de Regularidade Fiscal

No texto final da Lei nº 11.196/05, seu art. 15 condiciona a adesão ao RECAP à regularidade fiscal da pessoa jurídica em relação aos tributos e contribuições administrados pela "Receita Federal do Brasil", que não foi criada até o momento.

Diante disso, o Decreto nº 5.649/05 dispôs no art. 3º, parágrafo único, inciso III, que não se pode habilitar ao RECAP a pessoa jurídica "que esteja irregular em relação aos tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal e Secretaria da Receita Previdenciária", esclarecendo, assim, a necessidade de regularidade fiscal inclusive quanto a contribuições previdenciárias, para fins de habilitação ao Regime.

3.6 Combinação do RECAP com o Regime de Suspensão de PIS e COFINS Previsto no Art. 40 da Lei nº 10.865/04

Cabe lembrar que o art. 14, § 9º, da Lei nº 11.196/05 dispôs que a pessoa jurídica que efetuar o compromisso de exportação por três anos-calendário (em virtude de estar em início de atividades ou não ter atingido o percentual necessário no ano anterior), habilitando-se ao RECAP, poderá, ainda, observadas as mesmas condições, utilizar o benefício de suspensão de que trata o art. 40 da Lei nº 10.865/04.

O art. 40 dessa lei trata da suspensão da incidência de PIS e COFINS no caso de venda de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem destinados a pessoa jurídica preponderantemente exportadora, benefício regulamentado pela Instrução Normativa SRF nº 595, de 27 de dezembro de 2005.

A suspensão de PIS e COFINS sobre bens de capital, objeto do RECAP, acumula-se, assim, com a suspensão de PIS e COFINS também sobre matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, no caso de empresas que atenderem às condições do RECAP.

4. Considerações Finais

Procurou o presente estudo trazer à consideração as principais mudanças da Lei nº 11.196/05, resultado da "MP do Bem", instituídas no âmbito do incentivo denominado RECAP, além de destacar alguns aspectos importantes de sua regulamentação pelo Decreto nº 5.649/05.

Certamente, tais considerações não possuem cunho exaustivo, mas se destinam a incentivar e possibilitar uma aplicação equânime das regras do Regime Especial, na linha do que pretende a própria lei instituidora.

*Cabe reforçar, por fim, que subseqüentemente à elaboração do presente estudo, a Secretaria da Receita Federal expediu a Instrução Normativa nº 605, de 06 de janeiro de 2006, estabelecendo os procedimentos para habilitação ao RECAP.

Notas

(1) Tribunal Regional Federal da 5ª Região. AGTR 63.224/PE, julgado em 03 de agosto de 2005, Relator o Desembargador Federal Ridalvo Costa.

(2) Dispõe a Lei nº 11.033/04: "Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações".

(3) Dispõe o parágrafo 12 do art. 195, da CF/88: "§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas".

 
Heron Charneski*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Heron Charneski.



- Publicado em 23/02/2006



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