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Ezio Giobatta Bernardinis 
Advogado Tributarista; Ex-Conselheiro do 1º Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda; Mestre em Direito Público pela Universidade Federal de Santa Catarina e Ex-Auditor Fiscal da Secretaria da Receita Federal (aposentado).

Artigo - Federal - 2005/1046

Alargamento da Base de Cálculo do PIS e da COFINS
Ezio Giobatta Bernardinis*

INTRODUÇÃO

A discussão judicial sobre o alargamento da base de cálculo do PIS e da COFINS (no meio jurídico dos Operadores do Direito conhecida apenas como A.B.C. - PIS/COFINS) continua a gerar questões controvertidas, ainda mais agora em que o Poder Executivo, talvez reconhecendo parcialmente as razões dos contribuintes, achou por bem editar o Decreto nº 5.164/04, produzindo efeito a partir de 02 de agosto de 2004, reduzindo a zero as alíquotas do PIS e da COFINS incidentes sobre receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições.

Por óbvio, constata-se que o Governo Federal, mais uma vez, estabeleceu tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, com manifesta violação ao princípio da isonomia entalhado, de forma indelével, no art. 150, inciso II, da Constituição Federal de 1988.

1. AMPLIAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO A PARTIR DA LEI Nº. 9.718/98

O "novo" conceito de faturamento, sobre o qual nos reportaremos mais adiante, ocorreu praticamente com a edição da Lei nº. 9.718/98, em vigor a partir de fevereiro de 1999, quando a base de cálculo das contribuições sociais em comento foi aleatoriamente ampliada, passando a receita bruta que constitui o faturamento ser "a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para receitas". Essa absurda conceituação foi recentemente reproduzida no art. 1º, § 1º da Lei nº. 10.637/02 (PIS) e no art. 1º, § 1º da Lei nº. 10.833/03 (COFINS).

O conceito de faturamento, como é cediço, advém do direito privado, notadamente do direito comercial, e, também, utilizado vastamente na ciência contábil. Sua terminologia advém do vocábulo fatura.

Pesquisando as normas que criaram a fatura, constatamos que desde o vetusto Código Comercial Brasileiro de 1850, no artigo 219, encontramos que será utilizada "nas vendas em grosso ou por atacado entre comerciantes, o vendedor é obrigado a apresentar ao comprador por duplicado, no ato da entrega das mercadorias, a fatura ou conta dos gêneros vendidos..."

O caráter normativo obrigatório praticamente somente ocorreu com o advento da Lei nº. 5.474/68, artigos 1º e 20, § 1º, a emissão da fatura passou a ser obrigatória por ocasião da venda mercantil ou prestação de serviços.

Nomeadamente com relação à COFINS e - por via oblíqua - também ao PIS, o conceito de faturamento está inserido no disposto do artigo 2º da Lei Complementar nº. 70/91, incidindo sobre a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza.

Buscou-se, assim, a delimitação semântica da palavra desde 1850 (Código Comercial Brasileiro). Indubitavelmente, também a Carta Constitucional de 1988 buscou arrimo no tradicional Direito Comercial para utilizar a expressão faturamento (art. 195, I, "b"), ainda que alterado pela Emenda Constitucional nº. 20, de 1998, verbis:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

(*) -----------------

*) Redação dada pela Emenda Constitucional nº 20, de 15/12/98:

"I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;

b) a receita ou o faturamento;

c) o lucro;" (grifou-se).

A utilização das expressões: folha de salário, receita, faturamento e lucro constante do texto constitucional acima transcrito, incontestavelmente servem para definir as hipóteses de incidência na instituição de contribuições para o financiamento da seguridade social. Delimitou-se, assim, no que concerne à COFINS, a exação definida no artigo 2º da Lei Complementar nº. 70/91.

Logo, do faturamento emerge da receita bruta, que compreende tão-somente a totalidades das vendas mercantis e da prestação de serviços.

2. CONCEITO DE "FATURAMENTO" NA DOUTRINA

Iniciamos com RUBENS REQUIÃO(1) ao discorrer sobre a tributação do PIS e da COFINS, estabelece que faturamento "resulta daquilo de que alguém é credor de outrem por mercadorias vendidas, por trabalhos prestados. O principal objeto é o contrato de compra e venda".

PLÁCIDO E SILVA(2), ao definir fatura, assim se expressa: "é o documento representativo da venda já consumada ou concluída, mostrando-se o meio pelo qual o vendedor exige do comprador o pagamento correspondente, se já não foi paga e leva o correspondente recibo da quitação".

Não há necessidade de outras citações, pois o que se discute é a inconstitucionalidade ou ilegalidade da Lei nº. 9.718, de 1998, que alargou indevidamente o conceito de faturamento, incluindo, como dissemos anteriormente, outras receitas financeiras. Devemos analisar a manutenção ou não das medidas judiciais que estão em andamento perante o Poder Judiciário.

É que faremos a seguir.

3. EVOLUÇÃO DA JURISPRUDÊNCIA

Tudo indica ser o Acórdão abaixo transcrito a decisão mais recente sobre o tema acima apresentado, verbis:

RECURSO ESPECIAL Nº. 621.808 - SC (2004/0004869-3)

R E L A TO R: MINISTRO CASTRO MEIRA

RECORRENTE: VIA BLU INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA

ADVOGADO: JAQUELINE OLIVEIRA DOS SANTOS E

OUTROS

RECORRIDO: FAZENDA NACIONAL

PROCURADOR: RÔMULO PONTICELLI GIORGI JÚNIOR E

OUTROS

EMENTA

TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEI Nº. 9.718/98. ARTIGO 110 DO

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. BASE DE CÁLCULO DA

COFINS. ALTERAÇÃO DO CONCEITO DE DIREITO PRIVADO.

FATURAMENTO EQUIVALENTE À RECEITA BRUTA COMO

PRODUTO DAS VENDAS DE BENS E SERVIÇOS. JURISPRUDÊNCIA

DO STF E DESTA CORTE.

1. A Segunda Turma deste Tribunal reconheceu que a Lei nº. 9.718, de 1998 contrariou o artigo 110 do Código Tributário Nacional ao alargar o conceito de faturamento, para fins de incidência da COFINS, de modo a alcançar todas as receitas auferidas pela pessoa jurídica.

2. Tanto o STF como este Tribunal entendem que faturamento é igual à receita bruta e vice-versa, considerando o resultado da venda de bens e serviços pela pessoa jurídica.

3. A Lei nº. 9.718, de 1998, ao dispor que faturamento corresponde à totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, ampliou a definição de faturamento, pois agregou à base de cálculo do tributo receitas outras, além de bens e serviços, como, por exemplo as receitas financeiras, que não constam do rol de exclusões da lei.

4. Recurso especial provido.

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima

indicadas, acordam os Ministros da SEGUNDA TURMA do Superior

Tribunal de Justiça: "A Turma, por unanimidade, conheceu do recurso".

e lhe deu provimento, nos termos do voto do Sr. Ministro-Relator".

Os Srs. Ministros Francisco Peçanha Martins, Eliana Calmon, Franciulli Netto e João Otávio de Noronha votaram com o Sr. Ministro Relator.

Brasília (DF), 18 de maio de 2004 (data do julgamento).

(1718)

Ainda no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, no mesmo sentido é o V. Acórdão nº. 501.628/SC, relatora Min. ELIANA CALMON, cuja ementa é a seguinte:

TRIBUTÁRIO - PIS - COFINS - LEI 9.718/98 - RECURSO ESPECIAL - FUNDAMENTO INFRACONSTITUCIONAL - ALTERAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO - AMPLIAÇÃO DO CONCEITO DE FATURAMENTO - VIOLAÇÃO AO ART. 110 DO CTN.

1. Acórdão impugnado que se fundamentou na legislação infraconstitucional e na Constituição.

2. A Lei nº. 9.718, de 1998, buscando tributar outras receitas além daquelas representativas da atividade operacional da empresa, criou novo conceito para o termo "faturamento", afrontando, assim, o art. 110 do CTN.

3. Recurso Especial conhecido em parte e, nesta parte, provido. (3)

O plenário do Colendo SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL deixou evidenciado(4), que "a alusão à 'receita bruta', como base de cálculo do tributo, para conformar-se ao art. 195, I, da Constituição, há de ser entendido segundo a definição do DL nº. 2.397/87, que é equiparável à noção corrente de 'faturamento' das empresas de prestação de serviço". Assim, o STF deixou lastro suficiente para exonerar das contribuições ao PIS e à COFINS outras receitas mencionadas no art. 3º, § 1º, da Lei Ordinária nº. 9.718/98.

Saliente-se, por oportuno, que a tese acima mencionada e apreciada pelo Plenário do STF(5), ainda não está totalmente solidificada, pois o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista do eminente Min. GILMAR MENDES. (6)

4. QUANTO À BASE DE CÁLCULO DO PIS-IMPORTAÇÃO E DA COFINS-IMPORTAÇÃO

Desde que foram instituídas as contribuições para o PIS-Importação e a COFINS-Importação já nos manifestamos sobre a inconstitucionalidade do alargamento da correspondente base de cálculo. (7) De fato, opinamos contrariamente à redação do art. 7º da Lei nº. 10.865/04(8), que institui como base de cálculo do PIS-Importação e COFINS - Importação, no que pertine ao valor aduaneiro que servir ou que serviria como base de cálculo para o Imposto de Importação, ampliando (ou acrescendo) o montante do ICMS devido na importação e o valor das próprias contribuições, no caso de mercadorias, e, ampliando (ou acrescendo) o valor por ele pago a título de ISS e do valor dessas próprias contribuições, no caso de serviços.

Foi a Emenda Constitucional nº. 42, de 19 de dezembro de 2003, que, ao alterar a redação do art. 149 da CF/88, permitiu a instituição do PIS-Importação e da COFINS-Importação sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços. A novel redação do dispositivo constitucional em comento delimitou a esfera de atuação do legislador ordinário, impondo como base de cálculo das aludidas contribuições o valor aduaneiro, sobre o qual devem incidir as alíquotas ad valorem.

Eis o ponto nodal da questão: qual o alcance do conceito de valor aduaneiro?

A conceituação do que seja "valor aduaneiro" - que corresponde em parte à base de cálculo das contribuições dos PIS-Importação e da COFINS-Importação - exige análise mais aprofundada a respeito do tema.

A primeira definição do que seja valor aduaneiro foi dada pelo artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio - GATT(9), que fixou 6 (seis) métodos de valoração aduaneira. Dentre os 23 países que, em 1947 assinaram o acordo do GATT, estava o Brasil.

Em nosso país, os termos do artigo VII do GATT (Acordo de 1994), passaram a ter vigência através do Decreto nº. 1.335, de 30 de novembro de 1994, que incorporou os resultados da rodada Uruguai de Negociações Comerciais Multilaterais do GATT. Posteriormente, esse Decreto, ao regulamentar as atividades aduaneiras e a tributação das operações de comércio exterior, tendo por base o Acordo citado, foi incorporado ao ordenamento brasileiro pelo Decreto nº. 1.355/94, sobre o valor aduaneiro, prescrevendo, in verbis:

Art. 77. Integram o valor aduaneiro, independentemente do método de valoração utilizado (Acordo de Valorização Aduaneira, artigo 8, parágrafo 2, aprovado pelo Decreto Legislativo nº. 30, de 15 de dezembro de 1994, e promulgado pelo Decreto nº. 1.355, de 30 de dezembro de 1994):

I - o custo de transporte da mercadoria importada até o porto ou o aeroporto alfandegado de descarga ou o ponto de fronteira alfandegado onde devam ser cumpridas as formalidades de entrada no território aduaneiro;

II - os gastos relativos à carga, à descarga e ao manuseio, associados ao transporte da mercadoria importada, até a chegada aos locais referidos no inciso I; e

III - o custo do seguro da mercadoria durante as operações referidas nos incisos I e II.

A leitura do dispositivo deixa claro que, independentemente do método da valoração adotado, o valor aduaneiro é representado pelo valor da mercadoria acrescido dos custos e despesas nominadas acima.

Ora, evidente que o legislador ordinário exorbitou o poder de tributar que lhe confere a Constituição Federal, porquanto além do valor aduaneiro, incluiu na base de cálculo das novas contribuições, o montante pago a título de Imposto de Importação e de ICMS, em flagrante contrariedade ao disposto no art. 149, § 2º, II, da Carta Magna de 1988.

Conclui-se, portanto, que a Lei nº. 10.865/04, no seu art. 7º, ao estabelecer que ao valor aduaneiro adiciona-se o Imposto de Importação, que, por sua vez, integra a base de cálculo das novas contribuições, além de incluir outras espécies tributárias (ICMS, IPI) como componentes da base de cálculo dessas exações, alargou o próprio conceito de valor aduaneiro, dado pelo Acordo.

5. JURISPRUDÊNCIA

Por outro viés, considerando-se que o PIS-Importação e a COFINS-Importação são contribuições recentes, com vigência a partir de 1º de maio de 2004, iniciou-se recentemente a jurisprudência sobre a matéria que envolve o art. 7º da Lei nº. 10.865/04, que ampliou a base de cálculo daquelas exações.

O Egrégio TRIBUNAL FEDERAL DE RECURSOS - 4ª. REGIÃO, Primeira Turma, na sessão de 29 de setembro de 2004, assim se manifestou:

AGRAVO DE INSTRUMENTO Nº. 2004.04.01.023934-5/SC

RELATOR: DESEMBARGADOR FEDERAL WELLINGTON MENDES DE ALMEIDA.

"Para apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS incidentes sobre a importação de bens ou serviços deve-se considerar valor aduaneiro, considerado este como o valor da transação internacional, tal como disciplinado no Decreto-lei nº. 37/66 e Decreto nº. 4.542/2002, excluídos os acrescidos introduzidos pela Lei nº 10.865/2004". (O sublinhado são nossos destaques).

Com esse entendimento, a Primeira Turma, por maioria, negou provimento ao Agravo de Instrumento e julgou prejudicado o agravo regimental, interposto contra decisão concessiva do pedido liminar pra determinar ao impetrado que se abstivesse de exigir as contribuições sociais do PIS-Importação e da COFINS-Importação, previstas na Lei nº. 10.865/2004, tal como disciplinado no Decreto-lei nº. 37/66 e art. 77 do Decreto nº. 4.543/2002 (Regulamento Aduaneiro). Ficou vencida a Des. Federal Maria Lúcia Luz Leiria. Participou do julgamento o Des. Federal Álvaro Eduardo Junqueira. (Nota constante do Informativo da 4ª. Região nº. 214, Porto Alegre, 27 de setembro a 01 outubro de 2004).

6. CONCLUSÕES:

a. no âmbito do ordenamento jurídico tributário brasileiro a ampliação da base de cálculo, seja por alterar o nome de faturamento, seja por modificar o conceito de valor aduaneiro, afronta o art. 110 do Código Tributário Nacional e o art. 77 do Regulamento Aduaneiro, respectivamente;

b. referidas ampliações alteram substancialmente a base de cálculo do PIS e da COFINS, majorando-a, portanto. Pois, "equipara-se a majoração do tributo a modificação de sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso" (Art. 99, parágrafo único, do CTN);

c. Somente a Lei Complementar poderia estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de base de cálculo de tributos e suas espécies. (CF/88, art. 146, inciso III, alínea "a").

d. Finalmente, reiteramos que é ilegal e inconstitucional a ampliação da base de cálculo, tanto no que se refere ao faturamento (art. 3º, § 1º da Lei nº. 9.718/98, reproduzido no art. 1º, § 1º da Lei nº. 10.637/02 e no art. 1º, § 1º da Lei nº. 10.833/03), quando no que se refere ao valor aduaneiro, a que alude o art. 7º da Lei nº. 10.865/04;

e. Por derradeiro, consideramos inconstitucional o art. 7º da Lei nº. 10.865/04, por ter ampliado indevidamente o conceito de valor aduaneiro, tanto por ausência de Lei Complementar, quanto por não observar que valor aduaneiro é o valor da transação internacional, tal como atualmente disciplinado no Decreto-lei nº. 37/66 e Decreto nº. 4.543/2002, devendo ser excluídos os acréscimos introduzidos pela Lei nº. 10.865/2004.

Notas

(1) REQUIÃO, Rubens. Curso de Direito Comercial. Tomo I, 6º vol., Editoria Saraiva, p.89

(2) In Vocabulário Jurídico. 20ª. ed., p. 349

(3) Publicado no Diário da Justiça de 24 de maio de 1994, p. 238.

(4) "Julgamento do Recurso Extraordinário nº. 150.755-1/PE

(5) No mesmo sentido o Recurso Extraordinário nº. 346.084.

(6) Face a essa circunstância várias liminares foram concedidas pela Segunda Turma do STF em cautelares atribuindo efeito suspensivo aos recursos extraordinários interpostos, dentre as quais podemos citar: Questão de Ordem em Ação Cautelar nº. 2.891-1, rel. Min. CARLOS VELLOSO; nº. 69-6, rel. Min, CELSO DE MELLO; nº. 125-1, rel. Min. ELLEN GREICE, entre outras.

(7) Sobre a matéria consultar a Revista Via Legis, ed. nº. 38, de agosto de 2004, p. 5-7.

(8) Lei nº. 10.865/04
"Art. 7º. A base de cálculo será:
I - o valor aduaneiro, assim entendido, para os efeitos desta Lei, o valor que servir ou que serviria de base de cálculo do imposto de importação, acrescido do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS incidente sobre o desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso I do caput do art. 3º desta lei; ou
II - o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido ao exterior, antes da retenção do imposto de renda, acrescido do Imposto sobre Prestação de Serviços de Qualquer Natureza - ISS e o valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso II do caput do art. 3º desta Lei". (grifou-se)

(9) Significa GENEAL AGREEMENT ON TARIFFS AND TRADE - GATT

 
Ezio Giobatta Bernardinis*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Ezio Giobatta Bernardinis.



- Publicado em 27/06/2005



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