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Rodrigo Antônio Alves Araújo 
Auditor Fiscal da Fazenda Estadual na fiscalização de estabelecimento; Exerceu por mais de 10 anos a função de Auditor Processual, Conselheiro Suplente e Titular do Conselho de Recursos Fiscais do Estado da Paraíba; Perito Judicial e Extrajudicial e Instrutor da Secretaria de Estado da Receita; formação em Ciências Contábeis UFPB e Pós-Graduação em Auditoria Fiscal/Contábil - UFPB, Perícia Contábil - UNP-RN e Direito Tributário - IESP.

Artigo - Estadual - 2005/0088

A Difícil Caracterização do Subfaturamento nas Operações Sujeitas ao ICMS
Rodrigo Antônio Alves Araújo*

Nos dias atuais, a prática de subfaturamento é muito utilizada pelas empresas com o intuito de diminuir a carga tributária recolhida ao Erário público como um todo.

"In casu", a caracterização da figura do subfaturamento não é tarefa fácil, tendo em vista haver uma grande disceptação por parte da fiscalização acerca de como comprovar uma infração de subfaturamento, o que enseja nas instâncias administrativas de julgamentos improcedências e nulidades do libelo acusatório .

Destarte, no intróito de nossas fundamentações, mister se faz interpretarmos literalmente o que se denomina subfaturamento, pois como é cediço, tal figura se origina da emissão de fatura (nota fiscal) com preço abaixo do efetivamente cobrado na operação, com o intuito precípuo de burlar o fisco, ou seja, reduz-se a base de cálculo do imposto para recolher menos.

Perfilhando essa tese, vislumbra-se ser condição sine qua non para a caracterização de um subfaturamento, que a base de cálculo seja em valor inferior ao valor real da operação praticada, máxime, que se comprove através de prova material a divergência entre o valor efetivamente pago e a base de cálculo utilizada, tendo em vista que para ser acolhida a delação, imperiosa é a prova cabal do fato infringente, em que a base de cálculo da operação se deu com valor inferior ao efetivamente praticado (Ex:. Recibos, Cheques, Extratos Bancários, Duplicatas, Lançamentos fiscais/contábeis, etc), onde a simples constatação de que o preço na nota fiscal está bem aquém do normalmente praticado, sugere, a princípio, a necessidade de se perscrutar para comprovação da infração cometida, não podendo o fazendário simplesmente deduzir, liminarmente, que ocorreu subfaturamento, lastreado apenas em presunção.

Sendo de bom alvitre ressaltar que o fiscal deve proceder com bastante cautela para não cobrar o que não é devido, onde deve o mesmo acostar provas materiais que tenham valor probante suficiente para comprovar o fato infringente. Pois, com a devida vênia, observa-se no universo fiscal tributário que a infração de subfaturamento não teve ainda seu núcleo desnudado pela classe fiscal, pois vários fazendários ainda não conseguiram alcançar o sentido jurídico tributário da figura do subfaturamento.

Assim, é pacífico o entendimento de que, em regra, a base de cálculo do ICMS deve ser o valor da operação, independente desse valor ser inferior ao custo de aquisição, porém, o contribuinte tem a discricionariedade para praticar o preço que achar mais conveniente para o seu negócio, em que o valor pago na operação tem que se coadunar ao valor da base de cálculo que serviu de lastro para o recolhimento do imposto, sendo cediço que o contribuinte pode até doar a mercadoria, na condição de que estorne o crédito e efetue a baixa no estoque.

Diante disso, vislumbra-se que o valor anômalo concernente a determinadas mercadorias constante da nota fiscal, o qual diverge dos valores concernentes à nota de pedido que geralmente vem anexa à mesma, não é elemento essencial para determinar a figura do subfaturamento, como muitos consideram, pois se trata apenas de um indício da infração.

Assim, observa-se que o fato gerador da infração de subfaturamento se concretiza com a comprovação através de prova material que o valor pago na operação diverge do valor constante do documento fiscal, dessa forma, durante o trânsito das mercadorias, a nota de pedido não deve ser considerada prova material suficiente para comprovar a infração de subfaturamento, apenas é "INDÍCIO" de que as mercadorias estariam subfaturadas, necessitando ao fazendário diligenciar ao destinatário a fim de ratificar o indício através de provas convincentes de que o valor da operação não é o consignado no documento fiscal, pois como é cediço, o indício é uma circunstância conhecida, um meio, dado ou elemento que, tendo relação com o fato, constitui caminho para a apuração da verdade.

Portanto, não se deve com fulcro em um indício de subfaturamento, o qual se lastreia o fazendário com base na divergência dos valores consignados em uma nota fiscal com os valores constante de nota de pedido, para presumir que houve a infração retro mencionada, pois a "PRESUNÇÃO" é o resultado de um processo lógico, mediante o qual do fato conhecido, cuja existência é certa, infere-se o fato desconhecido ou duvidoso, cuja existência é provável. "In casu", é de bom alvitre ressaltar que a presunção para ser legal, tem que está tipificada em lei, pois sob o aspecto estritamente legal, as presunções ou são absolutas (Juris et de jure) ou são relativas (Juris Tantum), haja vista as primeiras (absolutas) não admitir provas em contrário e as segundas (relativas) podendo ser desmentidas mediante prova que as contrario, haja vista não vislumbrarmos no arcabouço das leis do ICMS das Unidades Federadas qualquer norma disciplinadora que desse guarida à presunção de subfaturamento concernente as divergências entre os valores das notas fiscais com as notas de pedidos, pois neste caso, não se tem que se falar em presunção, haja vista se constatar a caracterização apenas de um indício de infração.

Perfilhando essa tese, infere-se ser pacífico e uníssono que o tributo só pode incidir sobre fatos reais e concretos, quando estes se consideram relevantes juridicamente, destarte, jamais podendo a infração ser presumida sem que haja lastro em lei, pois é pacífico e uníssono que para a tributação, necessário se faz provar a efetiva ocorrência dos fatos tributáveis, sendo o que a doutrina denomina de "princípio da verdade material", cujo acolhimento irá materialmente fundamentar a pretensão tributária.

Diante disso, vislumbramos que o desconhecimento ou ignorância dessa realidade fática, ou seja, a incerteza de que os fatos considerados como verdadeiros sejam reais põe em risco a validade da tributação pretendida. portanto, no caso vertente, faz-se necessário impor-se a prova de que são reais os fatos sobre os quais deve incidir o tributo sob pena de sucumbi a exigência tributária.

"In fine", após as considerações tecidas, vislumbra-se que para a comprovação da figura anômala do subfaturamento, necessário se faz a existência de dois documentos, sendo um a própria nota fiscal e o outro, qualquer documento que comprove, através do pagamento, que o valor real da operação não é o que se verifica na base de cálculo destacada no documento fiscal, porém tal comprovação deve se arrimar no elo entre o valor da "NOTA FISCAL" e o valor efetivamente "PAGO" no negócio, onde urge ressaltar a existência de dois pólos probantes concernente à operação, tendo em vista que ambos devem ser confrontados para se saber se houve divergência, a qual caracterizaria a figura do subfaturamento, Sendo de bom alvitre lembrar ser tal infração uma das mais complexas de serem provadas, sendo defeso ao fazendário, acostado apenas em presunção, exigir o imposto fundamentado na figura do subfaturamento.

Elaborado em 12/2003

 

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Rodrigo Antônio Alves Araújo.



- Publicado em 08/04/2005



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