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Ricardo F. Mirante 
Advogado do escritório Fernando Neves Advogados Associados S/C. Atuante nas áreas tributária e societária e pós-graduando em MBA em Direito Empresarial pela FGV

Artigo - Federal - 2005/0948

Determinação da Base de Cálculo do IPI: Legalidade da Dedução dos Descontos Concedidos
Ricardo F. Mirante*

Introdução.

Normalmente, o contribuinte do IPI, quando proporciona a saída de produtos industrializados, concedendo descontos incondicionais sobre o preço da mercadoria, calcula o IPI deduzindo o desconto concedido do preço de venda.

Ocorre que autos de infração estão sendo lavrados contra o contribuinte que assim estiver agindo, com aplicação de uma pesada multa de 75% (setenta e cinco por cento), porque entende a Receita Federal que está recolhendo a menor aquele contribuinte que não calcular o IPI sobre o valor cheio da nota, ou seja, que considere como base de cálculo do imposto o preço de venda do seu produto, deduzidos os descontos concedidos.

Segundo o Fisco Federal, o estabelecimento industrial ou equiparado a industrial que agir desta forma estará contrariando o disposto no parágrafo 3º, do artigo 131, do Decreto nº 4.544, publicado em 27 de dezembro de 2002 - Regulamento do IPI (RIPI), que assim dispõe:

"§ 3º Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º, Decreto-lei nº 1.593, de 1977, art. 27, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15)"

Este impedimento, consubstanciado em previsão normativa, representa uma violação direta ao Código Tributário Nacional, enquanto "Lei Complementar" definidora da base de cálculo do IPI.

Além disso, desconsiderar os descontos concedidos corresponde a uma verdadeira afronta ao princípio constitucional da vedação a utilização do tributo com efeito de confisco (art. 150, inciso IV) e da capacidade contributiva (art. 145, §1º).

1. Do fato gerador e da base de cálculo do IPI

A Constituição Federal de 1988, ao tratar do Sistema Tributário Nacional, outorgou competência aos entes tributantes, para que estes, mediante lei, criem seus tributos. Entretanto, a fim de limitar este poder de tributar, a própria Carta Magna estabeleceu os contornos gerais do fato gerador, da base de cálculo, dos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária de cada imposto.

Como não o fez de forma mais detalhada, a Constituição remeteu as definições para Leis Complementares (art. 146). O Código Tributário Nacional - CTN, ao dispor sobre os aspectos que compõem e permeiam a incidência do IPI, como sua base de cálculo e fato gerador, passou a cumprir a função de lei complementar naquilo que se refere a este imposto.

O art. 46 do CTN assim prescreve:

"Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:

I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;

II - a saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;

III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão."

Desse modo, a ação que gera a incidência do IPI corresponde a uma operação de movimentação, que, no caso em estudo, ocorre quando da saída do produto industrializado, assim entendido como um bem que tenha sofrido uma modificação de sua natureza ou finalidade, ou tenha sido aperfeiçoado para consumo.

Em termos práticos, a incidência do IPI ocorre com a saída do produto do estabelecimento industrial ou assim equiparado. Sua base de cálculo, ao seu turno, corresponde ao valor em que foi comercializado na saída, senão vejamos:

Segundo Aires Barreto, ". base de cálculo é a definição legal da unidade de medida, constitutiva do padrão de referência a ser observado na quantificação financeira dos fatos tributários. Consiste em critério abstrato para medir os fatos tributários que, conjugado à alíquota, permite obter a dívida tributária" (Base de Cálculo. Alíquota e Princípios Constitucionais. 2ª edição, Ed. Max, Limonad. São Paulo. 1998. pág. 53).

Ocorre que esta unidade de medida definida pela base de cálculo deve ter uma relação direta com o fato econômico da qual decorre. A lei ordinária, editada pelo respectivo ente tributante, que vier a regulamentar a incidência do tributo, deve fazer com que a base de cálculo seja um espelho, refletindo quantitativamente a riqueza econômica envolvida na operação que, no presente caso, corresponde à saída de um produto industrializado para venda.

Neste sentido, nos ensina o prof. Paulo de Barros Carvalho:

"Todo esforço do legislador há de estar orientado no sentido de promover o perfeito ajuste entre o enunciado mensurador da base de cálculo e a formulação enunciativa da hipótese. Dito de outro modo, a perspectiva dimensível há de ser u'a medida efetiva do fato jurídico tributário, recolhido como tal pela hipótese normativa. Não será qualquer proporção, ainda que retirada do mesmo suporte fático, que servirá como aspecto mensurador: é fundamental a perfeita conexão entre o fato descrito pela hipótese e o fato construído para ser sua base de cálculo." (Direito Tributário - Fundamentos Jurídicos da Incidência. 2ª Edição, 1999, Ed. Saraiva, São Paulo, pág. 178).

O art. 47, inc. II, alínea "a", do CTN, considerando como fato gerador do IPI a saída do produto do estabelecimento industrial, assim dispõe:

"Art. 47. A base de cálculo do imposto é:

.

II - no caso do inciso II do artigo anterior:

a) o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria." (grifado)

Assim, o valor da operação corresponderá ao valor que quantifique economicamente o fato gerador do IPI, ou seja, valor da mercadoria quando do desembaraço aduaneiro ou da saída da mercadoria do estabelecimento industrial ou a ele equiparado. Deve ser, portanto, uma medida que venha a refletir o real valor da mercadoria.

O fato de o produto ter um determinado preço não é causa determinante da base de cálculo, pois este valor pode não ser um valor real, que reflita a quantificação econômica da saída do produto.

No caso em análise, o valor efetivo da mercadoria corresponde ao preço menos o que foi oferecido como desconto. Este é, efetivamente, o valor da operação decorrente da saída do produto industrializado e, portanto, a base de cálculo a ser considerada quando da incidência do IPI.

2. Legalidade da dedução dos descontos no momento da determinação da base de cálculo do IPI

Consoante visto, o art. 146 da Constituição Federal de 1988 determinou que cabe à Lei Complementar definir não só os tributos, como as suas respectivas bases de cálculo.

Assim, é amplamente ilegal e inconstitucional a norma que venha a restringir ou alterar a amplitude do que o CTN (recepcionado como norma complementar) dispuser. Para tanto, é necessário que seja de mesma ou superior hierarquia legal, sob pena de ferir a citada norma constitucional.

Neste sentido, há farta jurisprudência do SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA, senão vejamos:

"TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. INCLUSÃO DO VALOR DO FRETE REALIZADO POR EMPRESA COLIGADA NA BASE DE CÁLCULO. VALOR REAL DA OPERAÇÃO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. IMPOSSIBILIDADE. OFENSA AO ART. 47 DO CTN. PRECEDENTES.

1. .

2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça envereda no sentido de que: - "Consoante explicita o art. 47 do CTN, a base de cálculo do IPI é o valor da operação consubstanciado no preço final da operação de saída da mercadoria do estabelecimento. O Direito Tributário vale-se dos conceitos privatísticos sem contudo afastá-los, por isso que o valor da operação é o preço e, este, é o quantum final ajustado consensualmente entre comprador e vendedor, que pode ser o resultado da tabela com seus descontos incondicionais. Revela contraditio in terminis ostentar a Lei Complementar que a base de cálculo do imposto é o valor da operação da qual decorre a saída da mercadoria e a um só tempo fazer integrar ao preço os descontos incondicionais. Ratio essendi dos precedentes quer quanto ao IPI, quer quanto ao ICMS." (REsp nº 477525/GO, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de 23/06/2003)

- "A base de cálculo do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS, é o valor da operação, o que é definido no momento em que se concretiza a operação. O desconto incondicional não integra a base de cálculo do aludido imposto." (REsp nº 63838/BA, Relª Minª NANCY ANDRIGHI, DJ de 05/06/2000)

3. Precedentes das 1ª e 2ª Turmas desta Corte Superior.

4. Recurso não provido." (Grifado)

(REsp nº 667950/RN, Rel Min José Delgafo, DJ de 13/12/2004).

RECURSO ESPECIAL. IPI. AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. COMPENSAÇÃO. ART. 166 DO CTN. INAPLICABILIDADE. PRESCRIÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES. ART. 15 DA LEI Nº 7.798/89. ARTS. 46 E 47, DO CTN. PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS LEIS.

.

2. .

3. .

4. A Lei Ordinária nº 7.798/89, ao não permitir a dedução dos descontos incondicionados, alterou a base de cálculo do IPI, alargando o conceito de "valor da operação", disciplinado por Lei Complementar (art. 47 do CTN), o que fere o Princípio da Hierarquia das Leis.

5. Recurso especial da Fazenda Nacional improvido e recurso especial da Fábrica de Carrocerias Lippel Ltda. provido em parte." (Grifado)

(REsp nº 541633/SC, Rel Min Castro Meira, DJ de 11/10/2004).

A dedução dos descontos do preço do produto, quando da determinação da base de cálculo do IPI, está em perfeita consonância com a previsão normativa complementar presente no CTN, bem como com o conteúdo sistemático do ordenamento jurídico relacionado a este tema.

Até porque, se assim não fosse, seria um verdadeiro confisco. Afinal, considerando que o contribuinte está efetivamente obtendo, como riqueza, o preço do produto menos o desconto concedido, a União Federal, ao desconsiderar esta dedução, estaria recebendo em seus cofres uma parcela retirada diretamente da riqueza já incorporada pelo contribuinte ao seu patrimônio, que seria, justamente, o valor do imposto incidente sobre o desconto concedido.

Ante a este raciocínio, é inconstitucional o parágrafo 3º do art. 131 do RIPI, uma vez que permite a utilização deste imposto como uma verdadeira forma de confisco.

Outrossim, levando em consideração as determinações do CTN, que serve como Lei Complementar quando o assunto é base de cálculo do IPI, é ilegal a referida norma, presente no regulamento de 2002 deste tributo, em razão de estabelecer que devam ser desconsiderados os descontos concedidos, mesmo que incondicionalmente, na base de cálculo do IPI, portanto, sendo considerado o valor total da mercadoria, o que conflita com o que o CTN determina como valor da operação, em seu art. 47.

3. Conclusão

O fisco ao desconsiderar os descontos concedidos, de forma incondicional, tributa não só o montante relacionado à mercadoria, como passa a se locupletar de receita integrada ao patrimônio da Impugnante. Além disso, viola o art. 47 do CTN, por alargar o conceito de "valor da operação" que corresponde à base de cálculo do IPI.

Portanto, inconstitucional e ilegal a norma que determina a desconsideração dos descontos incondicionais oferecidos.

Infelizmente, pouco resta para o contribuinte, senão ir a juízo fazer valer seu direito, o qual, consoante demonstrado, encontra forte amparo na jurisprudência dominante do STJ. Pode, ainda, torcer pelo sucesso improvável de um processo administrativo fiscal, decorrente de uma provável atuação, levando em consideração que o Conselho de Contribuintes de Brasília-DF, órgão colegiado administrativo, julgador dos recursos em segunda instância, vem mantendo o entendimento de que as deduções decorrentes dos descontos concedidos, mesmo incondicionais, devem ser desconsideradas, quando da determinação da base de cálculo do IPI.

O fato é que o direito existe e qualquer autuação decorrente de determinação da base de cálculo do IPI, considerando as deduções de descontos concedidos, é ilegal e inconstitucional por todas as razões anteriormente demonstradas.

 
Ricardo F. Mirante*

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Ricardo F. Mirante.



- Publicado em 08/03/2005



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