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Neicyr de Almeida 
Ex-Conselheiro da 3ª e 7ª Câmaras do 1º Conselho Contribuintes.

Artigo - Federal - 2003/0545

A Contabilização do Parcelamento Especial - PAES e o Esquema de Amortização das Parcelas Mensais
Neicyr de Almeida*

Tomemos, como ponto de partida para o desenvolvimento do nosso trabalho, o balanço e os dados hipotéticos da empresa "COA", em 30.06.2003:

I.1. - Hipótese de Multa de Mora

TABELA A (Em Unidades Monetárias)

ATIVO PASSIVO
Circulante

Disponível............................2.100

Circulante:

Provisão Tributária...................1.900

Patrimônio Líquido:

Capital............................................200

TOTAL....................................2.100TOTAL.........................................2.100

O Passivo circulante, analiticamente, estará representado pelas seguintes obrigações tributárias vencidas até 28.02.2003:

TABELA B

TRIBUTOS/CONTRIBUIÇÕESValores em UM
IRPJ - Cód. Receita ( 2362 )IRPJ - Valor Original: ............700,00

Multa de Mora:........................140,00

Juros de Mora:........................490,00

SUB-TOTAL:.........................1.330,00

CSLL - Cód. Receita ( 2484 )CSSL - Valor Original:...........300,00

Multa de Mora:...........................60,00

Juros de Mora:........................210,00

SUB-TOTAL: ...........................570,00

TOTAL:(...) . ..........................1.900,00

a) Contabilização do Parcelamento Especial PAES :

Antes de se assentar os registros contábeis pertinentes à transferência dos débitos tributários para a conta única específica, importa, primeiramente, explicitar os novos valores da Multa de Mora, em face da Lei de regência do PAES:

TABELA C

Código da ReceitaValor OriginalMulta de MoraJuros de MoraRedução da Multa de MoraDébito Consolidado

Com 50% da Multa

IRPJ 700,00140,00490,00 - 70,001.260,00
CSLL 300,00 60,00210,00 - 30,00 540,00
TOTAL1.000,00200,00700,00-100,001.800,00

a .1. Lançamentos:

a.1.1.Transferência para a Conta Passiva Única, aqui denominada de Parcelamento Especial - PAES.

Passivo Circulante:

Débito: Provisão Tributária..................................1.800,00

Passivo ( vide obs.03):

Crédito: Parcelamento Especial - PAES........................................1.800,00

 
Os lançamentos devem segregar as contas segundo a natureza do tributo/contribuição social.

a.1.2. Anulação do Resultado, em face da redução da Multa de Mora já apropriada.

Débito: Provisão Tributária...................................100,00

Reversão das Despesas c/ Multa de Mora:

Crédito: Resultado do Exercício..........................................................................100,00

 
01: como a Multa de Mora já fora integralmente apropriada a débito de Resultado e a crédito da conta Provisão tributária, importa, agora, em face de sua redução, ser a parcela exonerada revertida ao Resultado do exercício na data da consolidação do PAES.
Em face do regime de competência vigente, o valor revertido ao Resultado deverá ser excluído do lucro líquido, utilizando-se a parte "A" do LALUR. Ademais, a redução legal se materializou somente para fins de consolidação, ou seja, sem quaisquer efeitos tributários.
02: se, contrário senso, a Multa de Mora e os respectivos Juros não tivessem sido apropriados à conta de Resultado e à Provisão Tributária, à época própria, ou de competência ( porém somente na data do pedido e da consolidação do PAES = 30.06.2003 ), sê-los-ão agora, como contrapartida da atualização do passivo, observadas as condições de dedutibilidade que se analisará a seguir: os 50% da Multa de Mora incorridos ( no exemplo 100,00 ), bem como os Juros de Mora integrais deveriam ser tratados como despesas - ainda que não dedutíveis - na data da consolidação do PAES. Em decorrência, deveriam ser adicionados ao Lucro Líquido ( parte "A" do LALUR ), pois os consectários legais, segundo alguns julgados, só haverão de ser dedutíveis consoante o regime de competência ( na data de seu nascimento legal, e não na data da consolidação do débito em atraso). Assinale-se que, ao se fazer o lançamento contábil do débito do mês de junho de 2003, os Juros de Mora ( taxa SELIC ) e incorridos nesse mês serão dedutíveis, pois, aí sim, conformados ao regime de competência.

a .1.3.Lançamento da Multa de Mora e dos Juros Passivos contemplados somente na data da consolidação ( na hipótese de não terem sido apropriados ao Resultado e à conta Patrimonial Passiva).

Diversos

Débito:Despesas com Multa de Mora

(Parcela sem redução)............................................100,00

Débito: Juros Passivos................................................................700,00

Passivo:

Crédito: Parcelamento Especial - PAES........................................800,00

a.1.4. Reconhecimento da Parcela Redutora, com a sua versão para a Conta Passiva Provisão Tributária.

Débito:Despesas com Multa de Mora (Parcela redutora)..100,00

Passivo:

Crédito: Provisão Tributária.........................................................100,00

a .1.5. Reversão ao Resultado, da Parcela Redutora da Multa de Mora.

Débito: Provisão Tributária..........................................100,00

Reversão das Despesas c/ Multa de Mora:

Crédito:Resultado do Exercício.....................................................100,00

a .1.6. Transferência dos valores originais para a conta Parcelamento Especial - PAES.

Passivo:

Provisão Tributária

Débito: Valores Originais - IRPJ e CSLL...................1.000,00

Crédito: Parcelamento Especial - PAES.....................................1.000,00

 
03: o leitor deverá ficar atento para o fato de, com base no art. 180 da Lei nº 6.404/76, segregar os valores a teor de Passivo Circulante e do Exigível a Longo - Prazo. Vale dizer: as parcelas vencidas até o final do ano-calendário seguinte deverão ser registradas no Passivo Circulante; as demais, no Passivo Exigível a Longo - Prazo. Tal cometimento há de ser móvel ao largo dos 180 ( cento e oitenta ) meses.

Considerando-se que a primeira parcela há de ser liquidada, sem encargos, no mês da consolidação (no exemplo, no mês de junho/03), ter-se-ão, até o final do ano-calendário de 2004, 19 (dezenove) parcelas a serem vencidas.

Utilizando-se da proporção de 19 parcelas / 180 parcelas, ter-se-á como resultado, em números arredondados, 0,10, ou 10% ( dez por cento dos valores consolidados na TABELA "C").

Dessa forma, no Passivo Circulante há de se registrar a verba de 180 UM; no Passivo Exigível a Longo - Prazo, o remanescente de 1.620 UM. Portanto, os lançamentos sob a égide de a .1.1, a .1.3 e a .1.6 deverão ser dicotomizados segundo o período de maturação.

II. AS PARCELAS MENSAIS SUJEITAS À AMORTIZAÇÃO E AOS JUROS CALCULADOS PELA TJLP (TAXA DE JUROS DE LONGO - PRAZO ) .

Conforme fora demonstrado, os valores consolidados na TABELA "C " (última coluna ), atingiram o montante de 1.800 UM.

II.1. A Parcela Inicial:

Pelas normas reguladoras do PAES, a parcela inicial - resultante da divisão do débito consolidado pela número de meses - ficará condicionada a dois fatores limitativos, devendo recair a opção no valor mais alto entre:

a) a 1,5% ( um e meio por cento ) da receita bruta correspondente ao mês imediatamente anterior ao do vencimento da respectiva parcela, assegurando-se o quantitativo de 120 ( cento e vinte ) parcelas mínimas; e,

b) o valor mínimo de R$ 2.000,00 ( dois mil reais ) para a parcela inicial.

Nessa primeira versão, por uma opção didática, vamos nos abster das duas variáveis elencadas em "a" e, principalmente a em "b", estabelecendo-se para a TJLP, um juros de 1% ao mês, capitalizados mensalmente.

Dessa forma, a primeira parcela, como as demais, atingirá o montante de 10 UM, decorrente da divisão de 1.800 UM por 180 parcelas. É o que se demonstrará a seguir.

II.2. O Esquema de Amortização e a contagem de Juros Moratórios com base na TJLP, considerando-se uma taxa de juros hipotética de 1% ( 0,01 ) para todo o período.

 
Clique aqui para ver a Tabela da TJLP

Tabela D (Em Unidades Monetárias - UM )

Parc. sujeitas a JurosMês/Ano

a

Valores Consolidados no Início do MêsLiquidações das Parcelas de Amortização e dos Encargos MensaisSaldos Após Amortização e Liq. dos Encargos, no Final do Mês
b=d -1 x 1,01PrincipalJuros CumulativosPrincipal + Juros Cumulativosd = b - c.3
c.1/180 ou 120 (180)c.2 = c.3 - c.1c.3 = (c.1 x 1,01)
006/20031.800,0010,000,0010,001.790,00
107/20031.807,9010,000,1010,101.797,80
208/20031.815,7810,000,2010,201.805,58
309/20031.823,6310,000,3010,301.813,33
410/20031.831,4610,000,4110,411.821,06
511/20031.839,2710,000,5110,511.828,76
612/20031.847,0510,000,6210,621.836,43
701/20041.854,7910,000,7210,721.844,07
802/20041.862,5110,000,8310,831.851,68
903/20041.870,2010,000,9410,941.859,26
1004/20041.877,8610,001,0511,051.866,81

 
A primeira parcela de 10,00 UM haverá de ser recolhida quando for formulado o pedido de parcelamento, ou seja, na data da consolidação; aqui, no mês de junho/03.
A Coluna "c.2" ( principal mais juros ) demonstra a parcela inicial e as demais, acumulando o principal mais juros até a última prestação. O valor de 59,36 UM significa o valor a ser recolhido da última parcela, ou também o valor devido da primeira parcela sujeita a juros caso não seja paga até o final do financiamento. Vale dizer: se o contribuinte não pagar a primeira parcela - sujeita a encargos - até o final do financiamento ( abstraindo-se da rescisão do parcelamento ), ele estará, ao cabo, devendo 59,36 UM, ou seja: 49,36 de juros mais 10,00 UM.; Ou, pode-se chegar ao mesmo valor, colocando-se 10,00 a juros de 1% a . m. durante 179 meses.

 
Para ver a Tabela completa, clique aqui.

Se, ao reverso dos resultados exibidos pela TABELA "D", em algum mês o critério de proporcionalidade pelo número de parcelas fosse perturbado pela hipótese de a receita bruta correspondente ao mês imediatamente anterior, vezes 1,5% ( um e meio por cento ) viesse a superar a verba de 10 UM, o esquema de amortização sofreria, no mês seguinte, alteração, a saber:

V.g. imaginemos que a receita bruta, no mês de 09/03, tivesse atingido a verba de 800,00 UM. Aplicando-se sobre esta o percentual de 1,5%, ou 0,015, ter-se-á, como resultante, a parcela mensal amortizável de 12,00 UM, frise-se, assegurado o quantitativo de 120 ( cento e vinte ) parcelas mínimas ( veja marcação em amarelo ).

Tabela E

Parcs. Sujeitas a jurosMês/AnoValores Consolidados no Início do MêsLiquidações das Parcelas de Amortização e dos Encargos MensaisPrincipal + Juros CumulativosSaldos Após Amortização e Liq. dos Encargos, no Final do Mês
b=d -1 x 1,01PrincipalJuros Cumulativosc.3 = (c.1 x 1,01)d = b - c.3
c.1/180 ou 120 (180) c.2 = c.3 - c.1
006/20031.800,0010,000,0010,001.790,00
107/20031.807,9010,000,1010,101.797,80
208/20031.815,7810,000,2010,201.805,58
309/20031.823,6310,000,3010,301.813,33
410/20031.831,4612,000,4912,491.818,97
511/20031.837,1610,000,5110,511.826,65
612/20031.844,9210,000,6210,621.834,30
701/20041.852,6510,000,7210,721.841,93
802/20041.860,3510,000,8310,831.849,52
903/20041.868,0110,000,9410,941.857,08
1004/20041.875,6510,001,0511,051.864,60

 
Para se aferir qual a verba prevalecente, basta aplicar a seguinte ineqüação:
0,015 x > 10 UM; em sendo: x o montante da receita bruta requerida que, multiplicada por 0,015 ( 1,5% ), deverá ser maior do que as 10,00 UM hipoteticamente eleitas na confecção do esquema de amortização da TABELA "D".
Pelas regras do PAES, fica assegurado, entretanto, o limite mínimo de 120 meses ( variável mínima). Dessa forma, importa condicionar a inequação antes demonstrada: 0,015x > 10 UM condicionar a inequação antes demonstrada: 0,015x > 10 UM <= Débito Consolidado ¸ 120 parcelas.
Sendo: > maior do que; <= menor ou igual
Exemplo: no mês de agosto/03, o valor consolidado é de 1.815,78 UM. Esse número dividido por 120 parcelas asseguraria uma amortização, com base na receita bruta, de 15,13 UM. Se, 0,015 x > 10 UM <= 15,13 UM.
No exemplo, a receita bruta do mês anterior não poderá ser superior a 1.008,67 UM.
Registre-se que, tão logo se reconheça, em outubro/03, o montante de 12,00 UM, deve-se retornar à periodicidade de 180 meses - variável de prazo máximo - , se a receita bruta do mês anterior vezes 1,5% não ultrapassar, novamente, o esquema de amortização ( parcela máxima) até então concebido.
Observe-se que, no mês de dezembro/03, os valores dos juros e a parcela amortizável acham-se conformados ao esquema da TABELA "D", acusando-se 0,51 UM de juros e montante de 10,51 UM.

 
Para ver a Tabela completa, clique aqui

a .1.7. Reconhecimentos Contábil e Fiscal das Amortizações e dos Juros respectivos calculados pela TJLP na hipótese do PAES .

a.1.7.1. Apropriação dos Juros de Mora Incidentes sobre o Financiamento da Parcela Vencida, em Julho/03, e recolhida no mesmo mês de 2003:

Débito:Juros Passivos...........................................0,10

Passivo Circulante:

Crédito: Parcelamento Especial...........................................PAES 0,10

a . 1.7.2. Encerramento da conta de Resultado referente à Parcela Vencida, em Julho/03, recolhida no mesmo mês de 2003:

Débito:Resultado do Exercício...............................0,10

Crédito: Juros Passivos.................................................................0,10

a.1.7.3. Contabilização do Recolhimento da Amortização mais Juros Moratórios da Parcela Vencida, em Julho/03, e recolhida no mesmo mês de 2003:

Passivo Circulante:

Parcelamento Especial - PAES:

Diversos

Débito: Juros Passivos.......................................0,10

Débito: Amortização.........................................10,00

Crédito: Caixa...............................................................10,10

 
04: Os Juros Passivos deverão ser apropriados, mensalmente, pelo regime de competência; as baixas - pela liquidação - das parcelas de Amortização e dos Juros constantes do Passivo Circulante ( tratá-las COMO PARCELAS REDUTORAS ), na data da respectiva liquidação (Vide TABELAS "D" e "E").

III. CONTABILIZAÇÃO DO PARCELAMENTO ESPECIAL - PAES

III.1. - Hipótese de Multa de Ofício

Retomemos às nossas TABELAS "A", "B" e "C", mais especificamente na ótica de seu Passivo Circulante. Onde se acha, hipoteticamente, configurado o Balanço da Empresa "COA", levantado em 30.06.2003, leia-se - para a presente abordagem - Multa de Ofício ao invés de Multa de Mora.

Pela conformação do balanço, por certo a empresa "COA" debitou ao Resultado do Exercício a integralidade da verba a teor de Multa de Ofício, como contrapartida da conta de Resultado denominada Despesa Tributária, no montante de 200 UM.

Frente ao impeditivo legal, na ótica da legislação tributária, tal verba, por ser indedutível, fora adicionada - integralmente - ao Lucro Líquido do Exercício, na parte "A" do LALUR, no montante de 200 UM. Dessa forma, para todos os efeitos fiscais, o resultado impositivo permaneceu neutro, ou seja, ao largo da despesa tributária em questão.

Em face das novas regras consignadas pelo REFIS - II ( PAES ), a empresa poderá reduzir, do montante devido a teor de Multa de Ofício, 50% ( cinqüenta por cento ) do respectivo montante, quando da consolidação dos valores devidos. Conclui-se que, para efeitos do PAES, 50% (cinquenta por cento) da Multa de Ofício para os fins da consolidação, dos valores correspondentes à Multa de Mora ou de Ofício serão reduzidos em cinqüenta por cento. (Lei nº 10.684/03, art.1º, § 7º). Conforme será demonstrado, se para fins de consolidação a Multa de Ofício sofrera redução, tal fato não transmudará a natureza da penalidade para fins de apuração do Imposto sobre a Renda ou da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - a qual continuará indedutível - como se demonstrará adiante.

a .1.8. Lançamento da Reversão da Parcela Redutora da Multa de Ofício ao Resultado do Exercício

Como ficara assente, 50% da Multa de Ofício ( defluente da redução ) não poderá ser tratada como despesa, na ótica contábil, pois essa penalidade - no percentual de 50% - passou a não ser mais devida.

Isso posto, ao contrário do que se poderia inferir, inicialmente, impõe-se a reversão da parcela de 100 UM ao Resultado do Exercício ( a exemplo do Desconto Obtido ).

Débito:Provisão Tributária....................................100,00

Reversão das Despesas c/ Multa de Ofício:

Crédito: Resultado do Exercício....................................................100,00

 
05.No caso em destaque, haverá de ser feito um ajuste no LALUR - Parte " A", excluindo-se, do Lucro Líquido, a verba de 100 UM., pois, de outra forma, o benefício inicial se transformará em mais imposto.

 
Neicyr de Almeida*
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  Leia o curriculum do(a) autor(a): Neicyr de Almeida.



- Publicado em 03/10/2003



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