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Rosiane Ferreira Machado 
Advogada OAB/SC

Artigo - Federal - 2003/0458

Provedores de acesso e a tributação na internet: ISS x ICMS x ... ?
Rosiane Ferreira Machado*

"A arte de cobrar impostos consiste em depenar o pato de modo a obter o maior número possível de penas com o menor protesto".(Jean Baptiste Colbert, inspetor geral das finanças do Rei Luís XIV).

"O embrião da Internet surgiu de uma pequena rede experimental de computadores criada em 1969 pela Advanced Research Projects Agency (Arpa) do Departamento de Defesa dos EUA, para permitir a partilha de recursos computacionais, tais como: bancos de dados, computadores de alto desempenho e dispositivos gráficos, entre os pesquisadores e fornecedores contratados pelo Departamento. Logo ela passou a ser usada também como meio de cooperação entre os participantes do projeto, possibilitando o uso de correio eletrônico, dentre outros serviços. Em 1980, essa rede experimental foi dividida em outras duas: a Arpanet, para pesquisa civil com fins militares, e a Milnet, com fins exclusivamente militares. A interligação dessas redes foi chamada de Defense Advanced Research Projects Agency Internetwork nome que foi abreviado posteriormente para INTERNET. A expansão dessa nova rede estimulou o surgimento de diversas redes descentralizadas nos EUA, tais como: UUCP, CSNET, BITNET, etc."(http://www.crystalnet.com.br/inter3.html)

Internet, sigla de Rede Internacional, designa a rede mundial de computadores de diversos tipos, originada na Arphanet, que se comunicam usando o protocolo TCP/IP. (1)

A Portaria 148, de 31 de maio de 1995, do Ministério das Comunicações, que aprovou a Norma 004/95, define Internet como "o nome genérico que designa o conjunto de redes, os meios de transmissão e comutação, roteadores, equipamentos e protocolos necessários à comunicação entre computadores, bem como o software e os dados contidos nestes computadores".

Pois bem. Sempre que surge uma nova descoberta, nova tecnologia e mudança nos hábitos sociais, estes refletem no mundo jurídico e implicam em alterações nas regras jurídicas, afinal, como proclamado por Georges Ripert apud Bernardo Moraes(2), o Direito é um perpétuel devenir.

O desenvolvimento da Internet não poderia ser diferente. Com ela (Internet), inúmeros questionamentos e desafios surgiram no âmbito do Direito, dentre eles, o comércio e proteção ao consumidor na Internet, os crimes ocorridos na rede, os direitos autorais, a tributação dos serviços, etc.

Mas, a conexão à Internet é feita através dos provedores de acesso e uma das implicações jurídicas é a discussão a respeito da tributação dos serviços prestados pelos mesmos.

Primeiramente, para melhor compreendermos os sujeitos desta obrigação, devemos estar cientes da definição de provedor.

Existem dois tipos de provedores, o provedor de informações, aquele que alimenta a rede com informações e o provedor de acesso, também conhecido pela sigla ISP, Internet Service Provider, que são empresas que colocam à disposição de usuários de computadores, o acesso à internet por um equipamento chamado servidor.

Melhor dizendo, provedor de acesso é "a empresa ou entidade que gerencia um sistema de acesso à Internet, fornecendo os códigos de identificação das estações dos usuários."·

No sentido de prestador de serviço, porém, o provedor é "pessoa, física ou jurídica, que utiliza esse conjunto de equipamentos para a prestação de serviço consistente em viabilizar o acesso à Internet." (3)

Como sabemos, qualquer usuário que queira navegar na Internet precisa estar conectado ao provedor de acesso; ele viabiliza a conexão do usuário à rede.

E são justamente os provedores de acesso e sua tributação que nos interessam neste trabalho.

Inicialmente, precisamos saber se os provedores de acesso prestam serviços de comunicação e assim o sendo, se são passíveis de incidência do ICMS.

Cremos que não!

A prestação de serviço de comunicação está inserida no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal, que assim dispõe:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

'...

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; "(g.)

O texto constitucional é claro ao determinar que o ICMS incide sobre os serviços de comunicações.

Comunicação é derivada do latim communicatio, de communicare (tornar comum). (4)

Segundo o Dicionário Aurélio, Comunicação: "s.f. 1. Ato ou efeito de comunicar(-se). 2. Ato ou efeito de emitir, transmitir e receber mensagens por meio de métodos e/ ou processos convencionados, quer através da linguagem falada ou escrita, quer de outros sinais, signos ou símbolos, quer de aparelhamento técnico especializado, sonoro e/ou visual. 3. P. ext. A ação de utilizar os meios necessários para realizar tal comunicação. 4. P. ext. A mensagem recebida por esses meios. (...)"(5)

De enfatizar desde logo que há distinção entre a comunicação e o serviço de comunicação. Hugo de Brito Machado ressalta o seguinte: "na publicidade, por exemplo, quem torna público sem dúvida está comunicando. Está fazendo comunicação. Mas, a comunicação, em si mesma, não é que sofre a incidência do ICMS. Tal incidência é sobre o serviço de comunicação." E continua o autor mais adiante: "É claro que a palavra comunicação tem sentido amplíssimo, no qual se encartam as informações, as manifestações de idéias e pensamentos em geral, por palavras, gestos e por qualquer outro meio, ainda que se trate de transmissão apenas unilateral. Não é neste sentido, porém, que a palavra está no texto do art. 155, inciso II, da Constituição Federal." (6)

Aliás, como bem salientou o professor Roque Carrazza(7), na mesa de debates do XII Congresso Brasileiro de Direito Tributário, "a utilização da Internet não é tributável por meio de ICMS. Este imposto alcança, apenas, a prestação do serviço telefônico que a viabiliza". E mais adiante acrescenta: "a hipótese de incidência possível deste ICMS é prestar serviços de comunicação. Não é simplesmente realizar a comunicação."

Em consonância com os ensinamentos acima, Cláudio de Abreu e Marcos Vinícius Passarelli Prado, (8) afirmam que o serviço de acesso a provedor de Internet é um plus ao serviço de telecomunicação e com este não se confunde.

Os provedores de acesso não realizam o transporte de sinais de telecomunicações. Eles somente fornecem os meios de acesso e não a comunicação, eis que realizam serviço de valor adicionado.

Valor adicionado, segundo o artigo 61, da Lei nº 9.472, de 16 de julho de 1997, que dispõe sobre a organização dos serviços de telecomunicações é:

"Art. 61. Serviço de valor adicionado é a atividade que acrescenta, a um serviço de telecomunicações que lhe dá suporte e com o qual não se confunde, novas utilidades relacionadas ao acesso, armazenamento, apresentação, movimentação ou recuperação de informações.

§ 1º. Serviço de valor adicionado não constitui serviço de telecomunicações, classificando-se seu provedor como usuário do serviço de telecomunicações que lhe dá suporte, com os direitos e deveres inerentes a essa condição.

§ 2º. É assegurado aos interessados o uso das redes de serviços de telecomunicações para prestação de serviços de valor adicionado, cabendo à Agência, para assegurar esse direito, regular os condicionamentos, assim como o relacionamento entre aqueles e as prestadoras de serviço de telecomunicações."

O serviço de valor adicionado "não transmite, emite ou recepciona sinais de telecomunicações, mas apenas utiliza-se do sistema para atingir seu fim - qual seja, viabilizar o acesso do usuário à Internet, via um canal aberto, através de uma linha telefônica." (9)

Francisco de Assis Alves, ao tratar o tema afirma que o serviço fornecido pelos provedores nada mais é do que um acréscimo ao serviço de telecomunicações, consistindo num serviço de valor adicionado.

E se assim entendemos, que o provedor presta serviço de valor adicionado e o mesmo não constitui serviço de telecomunicação, concluímos, por conseguinte, que não está sujeito à incidência do ICMS.

No dizer de Celso Oliveira, tanto o usuário quanto o provedor "são tomadores do serviço de comunicação. O usuário no caso, é considerado consumidor final, cabendo a este o pagamento do ICMS, cobrado mensalmente em sua conta telefônica. Os provedores não prestam nenhum serviço de comunicação, apenas se utilizam do serviço de telecomunicação já existente, não se enquadrando, portanto, no fato gerador da cobrança do ICMS." (10)

É importante observar, porém, que o fato dos provedores de acesso não exercerem atividade não sujeita ao ICMS não quer dizer que, automaticamente, comece a incidir o ISS, pois para isto, dependerá de lei complementar que o coloque em lista de serviços.

Já que "a Lista de Serviços contida na Lei Complementar 56/87 é taxativa (conforme consolidada doutrina e jurisprudência), não podendo os serviços por ela não abrangidos ser tributados pelo ISS, ainda que estejam fora do campo de incidência do ICMS" (11)

Há um Projeto de Lei Complementar registrado sob o nº 208/2001, de autoria do Deputado Julio Semeghini (PSDB/SP), que inclui na Lista de Serviços do ISS a comercialização de serviços de valor adicionado que hoje são oferecidos por meio da Internet.

Para os Municípios a tributação constitui-se uma expressiva fonte de receita e a incidência do Imposto sobre Serviços prestados pelos provedores é de grande interesse, haja vista que é competente para arrecadar o imposto o Município onde está situado o estabelecimento prestador do serviço, ou na falta do estabelecimento, o do domicílio do prestador (artigo 12, "a", do Decreto-Lei nº 406/68).

De anotar, todavia, quem concorda que seja possível a incidência do ISS sobre os serviços prestados pelos provedores, estes os enquadram no item 24 da lista, ou seja: "item 24 - Análises, inclusive de sistemas, exames, pesquisas e informações, coleta e processamento de dados de qualquer natureza."

Neste ponto, concordamos com Francisco de Assis Alves, o qual entende que incluir os provedores neste item da Lista seria emprego da analogia, e esta, o Código Tributário Nacional esclarece (artigo 108, § 1º), não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei.

Afinal, "o que não é serviço não pode a lei, complementar ou ordinária, dizer o que é."(Celso Oliveira in <http://www.direitobancario.com.br/tributacao/trib010.htm>)

Por fim, muitos autores também consideram que os serviços prestados pelos provedores (como de valor adicionado) encontram-se em campo neutro de incidência, não se sujeitando, portanto, à cobrança do ICMS e nem do ISS.

Para Plínio Marafon apud José Eduardo, os provedores de acesso "não são tributados pelo ICMS e nem pelo ISS, uma vez que a Lista anexa a Lei Complementar 56/87 não contém qualquer item que se identifique com o provedor." (12)

Não é esse, contudo, o posicionamento (é claro) das Fazendas Estaduais que têm diariamente entendido que os serviços prestados pelos provedores de acesso constituem em serviço de comunicação e, portanto, sujeitos ao ICMS, e também dos Fiscos Municipais, que, por sua vez, também disputam com os Estados a competência para tributar os provedores.

Esta é, portanto, matéria bastante polêmica, pois, dando-se um exemplo, se um provedor fosse tributado pelo ICMS, sobre serviços de comunicação, o seria em alguns Estados por uma alíquota de 25%, enquanto que, se este encargo ficasse por conta de algum Município, o ISS, dependendo do serviço prestado e do Município, geralmente variaria em alíquotas de 4% ou 5%, não ultrapassando muito este valor.

Sobre a matéria, os Tribunais Pátrios têm se manifestado de formas diversas, uns adotam a tese de que o provedor de acesso seja tributado pelo ICMS , outros consideram contribuinte do ISS, e outros ainda que não se enquadra em nenhum dos dois impostos. Vejamos então algumas decisões:

"TRIBUTÁRIO. PROVEDOR DA INTERNET. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO, ESPÉCIE DE SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO. RELAÇÃO DE NATUREZA NEGOCIAL COM O USUÁRIO. FATO GERADOR DE ICMS DETERMINADO. INCIDÊNCIA. LEI COMPLEMENTAR Nº 87/1996. LEI Nº 9.472/1997.

1. Recurso Especial interposto contra v. Acórdão que entendeu que "o provedor de acesso à internet não presta serviço de comunicação ou de telecomunicação, não incidindo sobre a atividade por ele desempenhada o ICMS".

2. O Provedor da Internet é um agente interveniente prestador de serviços de comunicação, definindo-o como sendo "aquele que presta, ao usuário, um serviço de natureza vária, seja franqueando o endereço na INTERNET, seja armazenando e disponibilizando o site para a rede, seja prestando e coletando informações etc. É designado, tecnicamente, de Provedor de Serviços de Conexão à INTERNET (PSC), sendo a entidade que presta o serviço de conexão à INTERNET (SCI)". (Newton de Lucca, em artigo "Títulos e Contratos Eletrônicos", na obra coletiva Direito e INTERNET", pág. 60)

3. O provedor vinculado à INTERNET tem por finalidade essencial efetuar um serviço que envolve processo de comunicação exigido pelo cliente, por deter meios e técnicas que permitem o alcance dessa situação fática.

4. O serviço prestado pelos provedores está enquadrado como sendo de comunicação, espécie dos serviços de telecomunicações.

5. A Lei Complementar nº 87, de 13/09/1996, estabelece, em seu art. 2º, que incide o ICMS sobre "prestações onerosas de Serviços de Comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição a ampliação de comunicação de qualquer natureza", círculo que abrange os serviços prestados por provedores ligados à INTERNET, quando os comercializam.

6. Qualquer serviço oneroso de comunicação está sujeito ao pagamento do ICMS.

7. A relação entre o prestador de serviço (provedor) e o usuário é de natureza negocial visando a possibilitar a comunicação desejada. É suficiente para constituir fato gerador de ICMS.

8. O serviço prestado pelo provedor pela via da Internet não é serviço de valor adicionado, conforme o define o art. 61, da Lei nº 9.472, de 16/07/1997.

9. Recurso provido." (STJ, 1ª Turma, Resp nº 323.358, Paraná, Ministro José Delgado)

"DIREITO TRIBUTARIO. ISS. ICMS. EMPRESA PRESTADORA DE SERVICO DE COMUNICACAO. ACESSO A INTERNET. PROVEDOR. EXEGESE DO ART. 156, INC. III, DA CF/88. O PROVEDOR DE ACESSO A INTERNET PRESTA SERVICO DE COMUNICACAO SUJEITO A INCIDENCIA DE ICMS, EXCLUIDA A INCIDENCIA DO ISS POR FORCA DO ART. 156, III, DA CARTA POLITICA. PRECEDENTE DO STJ. RECURSO DESPROVIDO. SENTENCA CONFIRMADA EM REEXAME NECESSARIO. (5 FLS. D) (APELAÇÃO E REEXAME NECESSÁRIO Nº 70003084282, SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO RS, RELATOR: DES. TÚLIO DE OLIVEIRA MARTINS, JULGADO EM 04/12/02)" (TJRS, 2ª Câmara Cível, Apelação e Reexame Necessário nº 70003084282, Bento Gonçalves, Relator Túlio de Oliveira Martins)

"TRIBUTARIO. ISS. ICMS. EMPRESA PRESTADORA DE SERVICO DE COMUNICACAO. ACESSO A INTERNET. PROVEDOR. ART. 156, III, DA CONSTITUICAO DA REPUBLICA. O PROVEDOR DE ACESSO A INTERNET PRESTA SERVICO DE COMUNICACAO SUJEITO A INCIDENCIA DE ICMS, EXCLUIDA A INCIDENCIA DO ISSQN POR FORCA DO ARTIGO 156, INCISO III, DA CONSTITUICAO DA REPUBLICA. PRECEDENTE DO S.T.J. RECURSO DESPROVIDO. SENTENCA CONFIRMADA EM REEXAME NECESSARIO. (APELAÇÃO E REEXAME NECESSÁRIO Nº 70003205713, SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO RS, RELATOR: DES. MARIA ISABEL DE AZEVEDO SOUZA, JULGADO EM 27/02/02)" (TJRS, 2ª Câmara Cível, Apelação e Reexame Necessário nº 70003205713, Relatora Maria Isabel de Azevedo Souza)

"REEXAME NECESSÁRIO DE SENTENÇA COM RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL - AÇÃO DECLARATÓRIA DE INEXIGIBILIDADE DE TRIBUTO - EMPRESA PROVEDORA DA INTERNET - ISSQN - NÃO INCIDÊNCIA - SERVIÇO NÃO ELENCADO NA LISTA DO DECRETO-LEI Nº 406/68 - ROL TAXATIVO. O serviço prestado por empresa provedora de Internet, não está dentre aqueles elencados na lista do Decreto-lei nº 406/68, com rol taxativo, o que impede a incidência do ISSQN sobre tais operações." (TJMT, 3ª Câmara Cível, Reexame Necessário de Sentença com Recurso de Apelação Cível - CLASSE II - 27 - Nº 3.316, CAPITAL, Relator Des. Ernani Vieira de Souza)

"Mandado de Segurança Preventivo. Provedor da Internet. Serviço que não define fato gerador de ICMS. Cobrança pretendida pela Fazenda. Ilegalidade. Concessão da ordem. Desprovimento e manutenção da sentença." (TJPR, Apelação cível e reexame necessário nº 89231-5, Londrina, Relator Des. J. Vidal Coelho)

Estas, como outras decisões, haverão de surgir nos nossos Tribunais, mas, fazemos votos que venham a sanar as difíceis situações que aparecem neste campo do Direito Tributário, eis que o tema é uma situação nova, de grande abrangência e desafiador aos estudiosos.

REFERÊNCIAS

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BARBAGALO, Erica Brandini. Contratos eletrônicos : contratos formados por meio de redes de computadores, peculiaridades jurídicas da formação do vínculo. São Paulo : Saraiva, 2001.

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BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília, DF : Senado Federal, 1988.

BRASIL. Decreto-lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968. Estabelece normas gerais de Direito Financeiro, aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 31 dez. 1968, col. 3, p. 011314.

BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o sistema tributário nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 27 out. 1966, ret. DOU 31.10.1966.

BRASIL. Lei nº 9.472, de 16 de julho de 1997. Dispõe sobre a organização dos serviços de telecomunicações, a criação e o funcionamento de um órgão regulador e outros aspectos institucionais, nos termos da Emenda Constitucional nº 8, de 1995. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 17 jul. 1997.

BRASIL. Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987. Dá nova redação à Lista de Serviços a que se refere o artigo 8º do Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 16 de dez. 1987.

BRASIL. Lei Complementar nº 100, de 22 de dezembro de 1999. Altera o Decreto-lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968, e a Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987, para acrescentar serviço sujeito ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 23 de dez. 1999.

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NOTAS

(1) DICIONÁRIO do Internauta. Disponível em: <http://www.cultura.com.br/servicos/dicionario/i.shtm> Acesso em : 05mai2003.

(2) MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e pratica do imposto sobre serviços. São Paulo : Revista dos Tribunais, 1975.

(3) MARTINS, Ives Granda da Silva (coord.). Tributação na internet. São Paulo : Revista dos Tribunais. Centro de Extensão Universitária, 2001. (Pesquisas tributárias : nova série n. 7)

(4) SILVA, De Plácido e. Vocabulário jurídico. Rio de Janeiro : Forense, 1978, p. 377.

(5) FERREIRA, Aurélio Buarque de Holanda. Aurélio século XXI : o dicionário da língua portuguesa. 3. ed., 4. imp. Rio de Janeiro : Nova Fronteira, 1999.

(6) MARTINS, Ives Granda da Silva (coord.). Tributação na internet. São Paulo : Revista dos Tribunais. Centro de Extensão Universitária, 2001. (Pesquisas tributárias : nova série n. 7)

(7) ICMS/ISS - "pager", "courier", "Internet", "TV a cabo e por assinatura". Revista de Direito Tributário, n. 75, p. 43-67.

(8) in Revista Dialética de Direito Tributário 67/21.

(9) NEME, Márcia de Freitas Castro, NASRALLAH, Amal Ibrahim. A tributação das operações envolvendo "TV a Cabo" e "direct to home", "Internet" e "paging" : ICMS x ISS. Revista de Direito Tributário, n. 73,

p.224-232.

(10) OLIVEIRA, Celso. Tributação e Internet.: impossibilidade jurídica de tributação ICMS-ISS sobre atividade do provedor serviços Internet. Direito Bancário. Disponível em: <http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=2913>. Acesso em : 06 mai 2003.

(11) NEME, Márcia de Freitas Castro, NASRALLAH, Amal Ibrahim. A tributação das operações envolvendo "TV a cabo" e "direct to home", "Internet" e "paging" : ICMS x ISS. Revista de Direito Tributário, n. 73, p. 224-232.

(12) MELO, José Eduardo Soares de. ICMS/ISS : TV por assinatura e a cabo, "courrier" e Internet. Revista de Direito Tributário, n. 71, p. 106.

 
Rosiane Ferreira Machado*
rmachado@mp.sc.gov.br

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Rosiane Ferreira Machado.



- Publicado em 01/07/2003



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