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Iris Vânia Melo Morais 
Estudante - Acadêmica do Curso de Direito do Centro de Estudos Superiores de Maceió - CESMAC

Artigo - Federal - 2003/0453

Tributação e Internet
Iris Vânia Melo Morais*

1. Resumo

O presente trabalho tem o escopo de esclarecer alguns pontos relativos à chamada "nova economia", isto é, às operações financeiras efetuadas pela Internet no que se refere à tributação.

Dentre os pontos mais controversos, tem-se a disputa travada entre Municípios e Estados, onde se discute quem tem o direito a cobrar imposto, respectivamente, ISS ou ICMS, sobre os serviços realizados pelos provedores de acesso à Internet.

Importante saber se estamos diante de um serviço de valor adicionado - onde teríamos serviço de telecomunicação passível de incidência de ICMS - ou se se trata de simples prestação de serviço - aí, teríamos que acrescentar tal serviço à lista daquelas sobre os quais incide o ISS.

Há jurisprudência para ambas as posições, inclusive, recente decisão da Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça deu ao Fisco de São Paulo o direito de continuar a cobrar ICMS de dois dos maiores provedores de acesso à Internet do Brasil.

Relevante, também, é o comércio eletrônico direto e indireto, ou seja, como fazer valer a atividade tributária neste ramo? Como tratar os estabelecimentos virtuais, que são considerados, por enquanto, mera continuação dos estabelecimentos físicos? Tudo isso será abordado.

Serão trazidos pontos de vistas diversos, bem como a visão legal e jurisprudencial do assunto, e, ao final, breves conclusões do exposto.

2. Introdução

Em todo o mundo, a Internet vem causando um grande aumento nos investimentos e negócios, é um verdadeiro ramo de mercado, novo, porém em expansão. Um dos países com maior número de internautas e usuários em potencial é o Brasil, e, segundo estatísticas, este contingente vem crescendo com a mesma velocidade que as informações circulam pelos computadores do planeta.

Todas essas inovações no âmbito dos modelos sociais, tecnológicos e empresariais, estão ligadas à chamada "nova economia", a qual trouxe consigo todas as facilidades do comércio eletrônico, hoje, tão comum entre nós.

Ao passo que nos concede a possibilidade de um grande aumento nos lucros, essa nova realidade aguça o interesse do Fisco, que encontra aí um promissor mercado de arrecadação tributária. No entanto, essa arrecadação ainda é carente de disposições legais que a regulem.

3. Provedores: a disputa entre Municípios e Estados - ISS X ICMS

Os provedores são o elo entre o internauta e o mundo virtual. Mas para podermos sanar as diversas dúvidas que surgem no campo da tributação, precisamos saber se estamos diante de um serviço de comunicação ou de mera prestação de serviço.

Os Estados e o Distrito Federal são competentes, conforme a Constituição, para instituir impostos sobre comunicação. É com base nisso que os governos estaduais, que têm competência para instituir o ICMS (Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços), afirmam que os provedores estão sujeitos a esse imposto, enquadrando-se na categoria de imposto sobre a prestação de serviços de comunicação.

Por outro prisma, a Lei Federal nº 9.472, de 16 de julho de 1997, que disciplina a organização dos serviços de telecomunicações, em seu art.61, diferencia os serviços de comunicação dos serviços de valor adicionado.

O texto legal (art.61, caput, Lei 9.472/97) diz que:

...serviço de valor adicionado é a atividade que acrescenta, a um serviço de telecomunicações que lhe dá suporte e com o qual não se confunde, novas utilidades relacionadas ao acesso, armazenamento, apresentação, movimentação ou recuperação de informações.

E, ainda, analisando o parágrafo 1º deste artigo, vamos ver que "o serviço de valor adicionado, não constitui serviços de telecomunicações, classificando-se o seu provedor como usuário do serviço de telecomunicações que lhe dá suporte".

Assim, de acordo com essa posição, o provedor está na condição de usuário, e como tal, não pode ser considerado um prestador de serviços de telecomunicações, não dando margem à incidência de ICMS.

Então, sendo o provedor um simples prestador de serviço e usuário dos serviços de telecomunicações, ele poderia estar sujeito ao ISS (Imposto sobre Serviços), que é de competência dos Municípios.

Sobre essa questão, vale lembrar que apenas os serviços enumerados em lei estão sujeitos ao pagamento de ISS (o Decreto nº406/68 traz a lista desses serviços). Não há lei que enquadre o provedor de Internet nesse contexto, por este motivo, os Municípios não teriam sucesso nessa cobrança.

Diante do exposto, conclui-se que as operações onerosas realizadas para prover acesso à Internet, levam a três posições no que se refere à tributação, quais sejam:

são tributadas pelo ICMS, visto que se enquadram nos serviços de comunicação, como querem os governos estaduais;

são tributadas pelo ISS, como desejam os Municípios, pois são considerados serviços de valor adicionado; e,

não são tributadas, posto que é uma nova realidade sobre a qual o legislador ainda não se pronunciou, ou mesmo porque o serviço em questão não se enquadra nas hipóteses da lista de serviços tributados pelo ISS e, por outro lado, não é, propriamente, um serviço de comunicação tributado pelo ICMS.

Finalizando, traz-se uma explicação bem técnica para defender um ponto de vista a respeito desta questão, defendido pelo ex-Procurador da Fazenda Nacional em Alagoas, Aldemario Araújo Castro(2001):

...o sistema de comunicação funciona a partir dos seguintes elementos: emissor, receptor, mensagem e canal ou meio de comunicação. No acesso à Internet, o provedor fornece ao usuário, por intermédio de seus equipamentos um endereço IP (Internet Protocol) temporário (válido para uma sessão de acesso à rede) que viabiliza a chamada navegação pelos sites ou páginas existentes na Internet, garantindo que os pacotes de informações sejam enviados aos destinos certos. Ora, nestes casos, temos o internauta como receptor, o responsável pelo site visitado como emissor, o conteúdo da página localizada como a mensagem. O último elemento, o meio ou canal de comunicação, mais precisamente o endereço lógico temporário para viabilizar a visita às páginas desejadas, não é fornecido pelas empresas de telecomunicações envolvidas na operação, e sim, pelo provedor de acesso. Se o provedor fornece os meios ou canais de comunicação, especificamente no ambiente da grande rede, o serviço por ele prestado qualifica-se como de comunicação sujeito ao ICMS...

4. Sugestões e jurisprudência sobre a questão dos provedores

Ante a evidente necessidade de legislação para regulamentar a situação dos provedores, encontra-se, a título de sugestão, a possibilidade desses serviços serem incluídos, via lei complementar, na lista daqueles sobre os quais recaem ISS, ou que sejam, definitivamente, considerados serviço de comunicação, podendo haver incidência do ICMS.

Em verdade, a primeira alternativa se mostra mais "prática", isso porque, através da elaboração de lei complementar, o Decreto-lei nº 406/68, o qual trata do ISS, de competência dos municípios, seria alterado, acrescentando-se o serviço prestado pelos provedores à lista de serviços sujeitos ao ISS.

Entretanto, em prol da sociedade, para que tal cobrança não seja apenas mais uma, o Estado deve preparar-se para embarcar nesse novo cenário de um modo que aproveite suas potencialidades em favor do cidadão brasileiro.

Portanto, de acordo com essa posição, o provedor está na condição de usuário, e como tal, não pode ser considerado um prestador de serviços de telecomunicações, não dando margem à incidência de ICMS.

A doutrina confirma que "a função do provedor de acesso à Internet não é efetuar a comunicação, mas apenas facilitar o serviço comunicacional prestado por outrem, no caso, a companhia telefônica" (CARVALHO, 2001).

Como também consta da Nota Conjunta do Ministério das Comunicações e do Ministério da Ciência e Tecnologia (vide anexo 1), de junho de 1995, a qual informa sobre a introdução da Internet no Brasil, em seu item 2.4: "os provedores de acesso ou de informações, que são os efetivos prestadores de serviços aos usuários finais da Internet, que os acessam tipicamente através do serviço telefônico". (grifos nossos)

Na jurisprudência, é certo que se encontra uma variedade de opiniões sobre o assunto. Vejam-se, a seguir, exemplos que corroboram com a posição de que o serviço prestado pelos provedores deve ser incluído na lista dos serviços abrangidos pelo ISS, confirmandoo que anteriormente foi exposto: não sujeição ao ICMS; ser suficiente o acréscimo na lista de serviços do ISS; sobre o serviço de valor adicionado:

"MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO - PROVEDOR DA INTERNET - SERVIÇO QUE NÃO DEFINE FATO GERADOR DO ICMS - COBRANÇA PRETENDIDA PELA FAZENDA - CONCESSÃO DA ORDEM - DESPROVIMENTO E MANUTENÇÃO DA SENTENÇA.O provedor de acesso à Internet não presta serviço de comunicação ou de telecomunicação, não incidindo sobre a atividade por ele desempenhada o ICMS". (Apelação Cível nº 89231-5, de 20/06/2000, Rel. Des. Vidal Coelho, 1ª Câmara Cível do TJ do Paraná) (original sem negrito)

"IMPOSTO SOBRE SERVIÇO DE QUALQUER NATUREZA - PROVEDOR DE ACESSO À INTERNET - PRETENDIDA ANALOGIA COM AGENTES, CORRETORES E INTERMEDIÁRIOS DE TÍTULOS - REJEIÇÃO - SEGURANÇA CONCEDIDA - RECURSO PROVIDO (...) Se o legislador quiser incluir os provedores de Internet entre os contribuintes do ISS deverá apressar-se em cumprir a sua missão constitucional e suprimir com brevidade a persistente omissão em que vem incidindo desde a promulgação da CF/88. Sem que faça o legislador, descabe ao Judiciário inserir a atividade em questão entre os serviços tributados pelo município, e isso porque não análogas a quaisquer dos listados, máxime aos de agentes, corretores e intermediários de títulos". (Primeiro Tribunal de Alçada Cível de São Paulo. Apelação 886.646-0, de 15/08/2000, Rel. Juiz Ariovaldo Santini Teodoro, 7ªCâmara) (grifos nossos)

"Os serviços tributáveis pelos Municípios, por intermédio do ISS, acham-se relacionados em lista cuja taxatividade constituindo natural conseqüência do princípio da legalidade tributária, tem sido reconhecida tanto pela doutrina (Rui Barbosa Nogueira; Aliomar Baleeiro) quanto pela jurisprudência do STF (RTJ 68/198- RTJ 89/281- RTJ 97/357 RDA 118/155..." (STF, RE 156.568-3/SP, excerto voto do Min. Celso de Mello)

Embora haja jurisprudência a esse favor, é sabido que também há em sentido contrário. Cabe a análise de julgado do Superior Tribunal de Justiça:

"TRIBUTÁRIO. PROVEDOR DA INTERNET. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO, ESPÉCIE DE SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO. RELAÇÃO DE NATUREZA NEGOCIAL COM O USUÁRIO. FATO GERADOR DE ICMS DETERMINADO.INCIDÊNCIA. LEI COMPLEMENTAR Nº 87/1996. LEI Nº 9.472/1997.O Provedor da Internet é um agente interveniente prestador de serviços de comunicação. O provedor vinculado à INTERNET tem por finalidade essencial efetuar um serviço que envolve processo de comunicação exigido pelo cliente, por deter meios e técnicas que permitem o alcance dessa situação fática. O serviço prestado pelos provedores está enquadrado como sendo de comunicação, espécie dos serviços de telecomunicações. Qualquer serviço oneroso de comunicação está sujeito ao pagamento do ICMS. A relação entre o prestador de serviço (provedor) e o usuário é de natureza negocial visando a possibilitar a comunicação desejada. É suficiente para constituir fato gerador de ICMS. Recurso provido." (Recurso Especial 2001/0056816-9, 21/06/01)

Todos os argumentos usados pelos defensores da incidência do ICMS vêm abaixo com uma única afirmação, repetida várias vezes alhures: "Os provedores não prestam nenhum serviço de comunicação, apenas se utilizam do serviço de telecomunicação já existente, não se enquadrando, portanto, no fato gerador do ICMS" (FERREIRA, 2002).

Outro ponto a ser ressaltado, como esclarece José Eduardo Soares de Melo, observando o inciso XI do art. 21 da CF, é que, caso os provedores realmente exercessem serviços de telecomunicações, seria necessário que obtivessem uma concessão ou qualquer espécie de autorização ou permissão governamental, o que, de fato, não ocorre.

Eles (provedores) "não realizam ou participam de qualquer serviço de comunicação ou telecomunicação, senão como meros usuários, e, portanto, de modo insofismável, não estão sujeitos ao recolhimento do ICMS" (LAVIERI, 1998).

Os provedores não têm a função de efetuar um serviço de comunicação, eles visam facilitar tal serviço, o qual, por sua vez, é prestado por outrem, ou seja, a companhia telefônica.

Seguimos com a posição de não aplicação de ICMS, e sendo o fato gerador do ISS a prestação de serviços contidos na listagem anexada pela Lei Complementar nº 56/87 ao Decreto-lei nº 406/68, basta o surgimento de nova Lei Complementar para inserir o serviço prestado pelos provedores à referida lista para, a partir daí, o imposto incidir sobre tais serviços.

Entretanto, recentemente, tivemos decisão de grande repercussão defendendo a incidência de ICMS, numa briga que se arrasta entre dois dos maiores provedores do Brasil e o Fisco do Estado de São Paulo.

Trata-se de decisão que manda UOL e BOL continuarem a pagar ICMS ao Fisco paulista, determinada pela Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça, quando o referido Estado recorreu de liminar conseguida pelos provedores em medida cautelar.

A Fazenda de São Paulo alegou que a decisão liminar poderia causar lesão à ordem e à economia públicas, e, complementando, disse que "se há perigo de dano, este o é do Estado".

Em vista de tais argumentos, o presidente do Superior Tribunal de Justiça, Ministro Nilson Naves, suspendeu a liminar justificando: "O interesse privado está se sobrepondo ao interesse público na medida em que, se existe perigo de dano irreparável para alguma das partes, este ocorre com mais força e possibilidade para a Fazenda Pública".

Na tentativa de reconsideração da decisão, UOL e BOL entraram com agravo regimental, analisado pela Corte Especial, no qual defenderam que o Fisco não mais pode alegar que o imposto, não arrecadado anteriormente, seja imprescindível à ordem e à economia do Estado.

Porém, o Ministro Nilson Naves não concordou, e seu entendimento foi seguido, por unanimidade, pelos Ministros.

Para finalizar, demonstrando a fragilidade de qualquer uma das posições a respeito dessa questão, em entrevista à Revista Consulex, o Ministro Ruy Rosado de Aguiar reforça toda a necessidade de lei para solucionar o problema em comento: "... a demora de uma legislação específica sobre a matéria possa criar uma espécie de vácuo jurídico [...] Se você tem uma norma, vai dar um tipo de proteção. Se não tiver nada, vai ser preciso construir uma solução."

5. Comércio eletrônico indireto (impróprio) e direto (próprio); estabelecimentos virtuais:

O comércio eletrônico indireto ou impróprio envolve a venda de bens tangíveis ou corpóreos, como por exemplo: livros, brinquedos, CDs, cosméticos etc. Há, portanto, uma operação física, tendo em vista que o bem sairá do estabelecimento do vendedor para ser entregue ao comprador.

Quanto a esse tipo de operação comercial, não existe muita dificuldade sobre a tributação aplicável, isto é, quando as mercadorias saem dos estabelecimentos vendedores os tributos devidos irão incidir, independentemente de como foi feito o pedido (e-mail, formulário eletrônico, fax, telefone etc). Temos, aí, o fato gerador do ICMS, qual seja, a saída material da mercadoria do estabelecimento.

Já o comércio eletrônico próprio ou direto, trata de operações com bens intangíveis ou de serviços realizados eletronicamente, como a venda de softwares, músicas, utilidades etc. É aí que se encontra a dificuldade, pois este comércio se desenvolve e termina na Internet (ou outro meio eletrônico), com a possibilidade de ocorrerem várias situações não previstas em nossa legislação, por exemplo: a compra e venda de música pela Internet, onde o download do arquivo vai do computador do vendedor para o do comprador, os quais podem estar em cidades ou até países diferentes, podendo haver, ainda, um intermediário. Como seriam resolvidas tais questões?

Para este comércio, mister a criação de um conjunto de normas voltadas, especificamente, para este tipo de transação, pois a nossa realidade jurídica não tem como regrá-las, e, por força de princípios como o da estrita legalidade tributária, essas operações ficam fora do campo de tributação.

Devemos ressaltar a questão do "estabelecimento virtual", isto é, será que o site, onde se realiza o comércio eletrônico, pode ser assim considerado.

Como todas as questões já abordadas, esta também carece de previsão legal, para que se resolvam problemas como o registro fiscal, a fiscalização e os conflitos de competência. Enquanto isso não ocorre, os sites são considerados extensões dos estabelecimentos físicos, os quais possuem registro perante as autoridades fiscais.

6. Conclusões

Por tudo o que foi exposto, chega-se às seguintes conclusões:

- ao mesmo tempo que nos traz inúmeras facilidades, o comércio eletrônico é um novo e promissor mercado de arrecadação tributária, carente, é bem verdade, de previsão legal;

- dentre as três posições que se colocam frente à disputa entre Municípios (ISS) e Estados (ICMS), ficamos com aquela que mais prejudica os cofres públicos, mas que nos parece a mais acertada, ou seja, os provedores de acesso à Internet estão livres da tributação atinente ao ISS e ICMS, por falta de lei que regule essa nova realidade, e, caso tais impostos incidissem sobre os provedores, na nossa opinião, seria abuso de direito e conseqüente inconstitucionalidade;

- por outro lado, como sugestão, em que pesem posições contrárias, defendemos que a solução mais viável seria incluir o serviço prestado pelos provedores na lista daqueles sobre os quais incide o ISS, através a elaboração de lei complementar;

- no que diz respeito ao comércio eletrônico impróprio ou indireto, onde há operações com bens tangíveis, e, em conseqüência, desdobramento físico da operação, não existem maiores complicações, pois os tributos são devidos quando a mercadoria sai do estabelecimento do vendedor;

- o comércio eletrônico próprio ou direto, com bens intangíveis, começa e termina na Internet, envolvendo várias questões que a nossa lei ainda não trata, como a competência, a fiscalização, entre outras, sendo assim, a única solução que enxergamos é a criação de um conjunto de normas que trate dessas operações, por enquanto, elas estão fora do campo de tributação;e,

- os sites não podem ser considerados estabelecimentos virtuais, são apenas uma continuação dos estabelecimentos físicos, simplesmente, por falta, também, de legislação sobre o assunto.

Assim, a grande conclusão a que chegamos é que, para haver equilíbrio nas operações realizadas pela Internet, tendo uma justa e legal incidência tributária, imperioso que as autoridades competentes se mobilizem para que apareça uma legislação inovadora, estabelecendo as regras e os limites da tributação na Internet. Sem dúvidas, quem auferirá os maiores lucros será a coletividade.

7. Bibliografia consultada:

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CAMMAROTA, Fabíola. ISS X ICMS. In: O Centro de Excelência em Direito da Informação. Disponível em: <http://www.cbeji.com.br/>. Acesso em:15 de outubro de 2002.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 14 ed. São Paulo: Saraiva, 2002.

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CASTRO, Aldemario Araújo. Os meios eletrônicos e a tributação. In: Jus Navigandi. Disponível em: <http://www.jus.com.br/>. Acesso em: 01 de novembro de 2001.

FERREIRA, Ana Amélia Menna Barreto de Castro. Tributação e Internet. In: Jus Navigandi. Disponível em: <http://www.jus.com.br/>. Acesso em: 20 de outubro de 2002.

JURÍDICO, Revista Consultor. Imposto Obrigatório. In: Conjur. Disponível em: <http://www.conjur.com.br/>. Acesso em: 05 de fevereiro de 2003.

LAVIERE, João Vicente. Internet; incidência do ICMS ou ISS? Revista Consulex, n.3, p. 54-55, jan. 1998.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 19 ed. São Paulo: Malheiros, 2001.

MELO, José Eduardo Soares de. ICMS/ISS TV por assinatura e a cabo, courrier e Internet. Revista de Direito Tributário, nº 71.

MONTEIRO, Bruno Suassuna Carvalho. Apetite fiscal: A tributação de provedores de acesso à Internet no país. In: Conjur. Disponível em: <http://www.conjur.com.br/>. Acesso em: 06 de março de 2003.

MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional. 6 ed. São Paulo: Atlas, 1999.

PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição, Código Tributário e Lei de Execução Fiscal à luz da doutrina e da jurisprudência. 4 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado: ESMAFE, 2002.

SILVA, José Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 20 ed. São Paulo: Malheiros, 2002.

 
Iris Vânia Melo Morais*
ivmmorais@hotmail.com

  Leia o curriculum do(a) autor(a): Iris Vânia Melo Morais.



- Publicado em 27/06/2003



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