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Marcelo Magalhães Peixoto 
Contabilista, Bacharelado em Direito, Especialista em Direito Tributário pelo IBDT/IBET Entidade Complementar à USP, Consultor Tributário em São Paulo e Sócio da Magalhães Peixoto Consultores Associados S/C Ltda; Autor das Obras: Questões Atuais de Direito Tributário, São Paulo I editora, 2002; Coordenador e Co-autor do livro: IPTU - Aspectos Jurídicos Relevantes, São Paulo, 2002, Editora Quartier Latin.

Artigo - Municipal - 2003/0028

ISSQN - Critério quantitativo. Alíquotas minimas e alíquotas máximas para o Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza
Marcelo Magalhães Peixoto*

INTRODUÇÃO

Muito já discutimos sobre a alíquota máxima do ISSQN - ou seja - a fixação de alíquota máxima para o ISSQN existia em nosso ordenamento pátrio sob a égide da Constituição de 1946, por meio do Ato Complementar nº 34, de 31.01.67, que logo foi revogado pela Carta de 1967, a qual não achou relevante impor a instituição de alíquotas máximas para o ISSQN.

De toda sorte, com o passar dos anos, após longo período de um regime político autoritário, fora promulgada uma nova Carta política, a Constituição(1) de 1988 que trouxe nova disposição a respeito da alíquota máxima do referido imposto no art.156; vejamos:

"Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, II, definidos em lei complementar. (Redação dada ao inciso pela Emenda Constitucional nº 03/93)

§ 3º. Em relação ao imposto previsto no inciso III, cabe à lei complementar. (Grifos Nossos)

I - fixar as suas alíquotas máximas; (Grifos Nossos)

II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior. (Redação dada ao parágrafo pela Emenda Constitucional nº 03/93)"

A alíquota máxima do ISSQN, como já ressaltamos em trabalho anterior(2):

"Era uma 'omissão' que existia nas leis anteriores. Tal omissão acarretava excessos por parte de diversas prefeituras, deixando o contribuinte à mercê de alíquotas escorchantes (de 8%, 10%, ou mais). Após a edição da aludida norma esse abuso tende a acabar".

Em Cumprimento aos ditames constitucionais, em 22 de dezembro de 1999 foi editada a Lei Complementar nº 100, cujo objetivo, segundo preceitua a própria ementa, é a alteração do Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968, e a Lei Complementar nº 56, de 15 de dezembro de 1987 para acrescentar serviço sujeito ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza e a estipulação de alíquota máxima para o ISSQN(3).

A referida lei, em seu artigo 4º, estabelece que a alíquota máxima de incidência do imposto de que trata esta Lei Complementar é fixada em cinco por cento.

Não é necessário esforço exegético concentrado para concluir-se que a referida Lei Complementar alterou as disposições do Decreto-lei nº 406/68 - norma geral em matéria de ISS - para consagrar um limite à fixação das alíquotas do referido tributo, cobrado pelos municípios brasileiros. Agregue-se a isto o fato de que a Lei Complementar 100/99 cumpriu a previsão constitucional do artigo 156, § 3º, uma vez que fixou a alíquota máxima aplicável ao ISS. Destaque-se ainda que tal alteração é válida(4) e eficaz, uma vez que, promovida por veículo introdutor competente, em consonância com as disposições de nosso ordenamento jurídico: a Lei Complementar(5).

Portanto, a partir da promulgação da referida Lei Complementar, os municípios estão diante de uma nova ordem legal a ser observada quando da cobrança do ISSQN: a limitação da fixação da alíquota em, no máximo, 5% (cinco por cento).

A cobrança de ISS em percentual superior ao referido anteriormente - qualquer que seja o serviço a ser prestado - estará afrontando, de modo irretorquível, o diploma legal que estabelece as normas gerais para instituição e cobrança da exação em tela e, conseqüentemente, eivada de vício de ilegalidade o qual ocasionará a impossibilidade da cobrança do aludido imposto.

De qualquer sorte, para a doutrina pátria, a alteração promovida pela Lei Complementar nº 100 não passou despercebida. Com base nos argumentos preconizados anteriormente, colacionamos as lições de BERNARDO RIBEIRO DE MORAES(6):

"O art. 4º da Lei Complementar nº 100, de 1999, determina que 'a alíquota máxima de incidência do imposto de que trata esta Lei Complementar é fixada em cinco por cento'. Como a ementa da aludida lei dispõe sobre alterações do Decreto-lei nº 406, de 1968, e da Lei Complementar nº 56, de 1987, a nova Lei Complementar dispõe sobre o ISSQN como um todo, não apenas sobre os serviços do item 101, previsto de forma inovadora pela Lei Complementar nº 100/99. O art. 4º da Lei Complementar nº 100, de 1999, é claro ao referir-se ao ISSQN de forma geral, dispondo sobre 'imposto' (e não serviço) 'de que trata esta Lei Complementar' (o ISSQN)."

Portanto, há limitação das alíquotas relativas aos serviços alcançados pelo ISSQN, que é de até 5% (cinco por cento). A Lei Complementar nº 100, de 22-12-1999, sem sombra de dúvidas, fixou o teto máximo das alíquotas do ISSQN(7).

Contudo, nem mesmo resolveu-se a controvérsia relativa a alíquota máxima do ISS - surge a lume a Emenda Constitucional nº 37/2002 trazendo agora "com intuito de amenizar a guerra fiscal entre os municípios" as alíquotas mínimas para a cobrança do referido imposto.Com a publicação da emenda que prorroga a CPMF, as prefeituras das capitais terão um grande trunfo contra a estratégia de municípios vizinhos que tentam atrair empresas com alíquotas reduzidas do Imposto Sobre Serviços (ISS). A EC nº 37/2002 determinou que a Lei Complementar irá tratar da alíquota mínima para o ISS. Contudo, vale dizer que a Lei Complementar tratará tanto da alíquota mínima como da alíquota máxima.

De toda sorte o art. 3º da EC nº 37/2002 deu nova redação ao art. 88 do ADCT (Ato das Disposições Constitucionais Transitórias), ou seja, enquanto a referida Lei Complementar não disciplinar a alíquota mínima do ISS, essa não poderá ser inferior a 2%, o que irá inviabilizar a manutenção de cobranças que hoje chegam a 0,25%, 0,5%, 1%...

Destarte, vejamos a redação da referida Emenda Constitucional:

Art. 2º O § 3º do art. 156 da Constituição Federal passa a vigorar com a seguinte redação:

"Art. 156. (...)

(...)

§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar:

I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;

(...)

III - regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

(...)"(NR)

Art. 3º O Ato das Disposições Constitucionais Transitórias passa a vigorar acrescido dos seguintes arts. 84, 85, 86, 87 e 88:

Art. 88. Enquanto lei complementar não disciplinar o disposto nos incisos I e III do § 3º do art. 156 da Constituição Federal, o imposto a que se refere o inciso III do caput do mesmo artigo:

I - terá alíquota mínima de dois por cento, exceto para os serviços a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968;

II - não será objeto de concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais, que resulte, direta ou indiretamente, na redução da alíquota mínima estabelecida no inciso I."

O referido dispositivo constitucional - em nosso pensar terá eficácia a partir do dia 1º de janeiro de 2003 - por causa do principio da anterioridade, insculpido no art.150, III, b, da Constituição Federal de 1988

Com relação a nova determinação constitucional, são as palavras do Secretário de Finanças de São Paulo em entrevista dada ao Jornal Valor Econômico:

"O objetivo principal da mudança não é aumentar a arrecadação, mas sim começar a colocar ordem no imposto", diz o secretário das Finanças do município de São Paulo, João Sayad. Segundo ele, a prefeitura perde entre R$ 300 milhões e R$ 400 milhões anuais de ISS com a guerra de alíquotas. O volume representa entre 20% e 30% da nossa arrecadação do imposto." Em São Paulo, o ISS é predominantemente de 5%".

Na mesma matéria publicada no Valor Econômico - ficou passificado que o alvo principal da alíquota mínima é evitar a criação de estabelecimentos fictícios em locais com ISS reduzido. Dessa forma, mesmo quando prestam serviços em municípios com tributação a 5%, as empresas pagam 0,25% ou 0,5%. Resultado de uma proposta que reuniu os secretários das capitais estaduais, o ISS mínimo de 2% deverá ser, com a edição da emenda, previsto em lei em todas as prefeituras do país.

Pois bem, diante das referidas alterações - o referido imposto sofrerá novamente acaloradas discussões doutrinárias e jurisprudencial. Ou seja, caberá ao poder judiciário resolver as referidas controvérsias.

NOTAS

(1) Redação dada pela Emenda nº3/93.

(2) Em nosso: Questões Atuais de Direito Tributário, Editora iEditora, maio de 2002. pág. nº 91.

(3) Não é objeto de nosso trabalho analisar o serviço que fora agregado à lista de serviço, concentrando-nos apenas e tão somente, na alíquota máxima para o ISSQN.

(4) Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, Editora Saraiva, 1999, Curso pág. 79 e 80: "Norma válida é aquela que mantém relação de pertinencialidade com o sistema 'S', ou que nele foi posta por órgão legitimado a produzi-la, mediante procedimento estabelecido para esse fim."

(5) Sobre a Lei Complementar, ensina-nos Paulo de Barros Carvalho, em seu Curso p. 58 e 59: "Para temas tributários, a Lei Básica de 1988 prescreveu muitas intervenções de legislação complementar, que vão desde a expedição de normas gerais (art.146, III) até a própria instituição de tributos, como no caso da competência residual da União (art.154,I), ou na hipótese de empréstimos compulsórios (art.148, I e II), passando por uma série de assuntos dos mais variados matizes. Assim é o que o imposto sobre herança e doações (art.155,I, a) terá regulado por Lei complementar a competência para sua criação, em duas situações previstas no mesmo art.155, § 1º,III, a e b. Os produtos semi-elaborados excluídos da imunidade estatuída no art.155, X, a, deverão estar relacionados em texto de lei complementar. Esta categoria de estatuto legislativo recebe as incumbências do inc. XII, a a g, onde valiosos tópicos do ICMS são referidos. Para mais, cabe à Lei complementar definir os serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art.155,I, 'b' (art.153,IV), bem como fixar as alíquotas máximas dos impostos sobre vendas e varejo de combustíveis líquidos e gasosos, exceto óleo diesel, e do imposto sobre serviços de qualquer natureza, além de poder excluir do campo de incidência deste último as exportações de serviços para o exterior (art.156, § 4ª,I e II)".

(6) (Cf. Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza. In Curso de Direito Tributário, 7ª edição, 2000, Ives Gandra da Silva Martins (coord), Ed. Saraiva, São Paulo pág. 696 e 697).

(7) Sustentam a mesma tese: Hugo de Brito Machado - (in Curso de Direito Tributário, Malheiros Editores, São Paulo, 2001, 19ª ed., p. 349) - Julio Maria de Oliveirra (in Internet e Competência Tributária. Editora Dialética. ano 2001. p.94) entre outros.

De toda sorte, Sergio Pinto Martins em seu Manual do Imposto Sobre Serviços, Editora Atlas 3º edição, ano de 2000, p. 201 sustentou que: "A Lei Complementar nº100/99 não é a norma de que trata o inciso I do § 3ª do art.156 da Constituição para regular todos os serviços submetidos ao ISS, mas apenas os de exploração de rodovias mediante cobrança de pedágio. O art.4º da Lei Complementar menciona que a alíquota máxima de incidência do ISS de que trata esta lei complementar é fixada em cinco por cento. Não trata de todos os serviços relativos ao ISS, mas apenas de exploração de rodovia, mediante cobrança de pedágio, prevendo a base de cálculo, o local de incidência, definindo os respectivos serviços e estabelecendo a alíquota. O art. 4ª da Lei Complementar nª 100/99 não está inclusive inserido no Decreto-lei nª 406, mas foi estabelecido como legislação esparsa."

José Eduardo Soares de Mello: in Aspecto Teóricos e Práticos do ISS, Editora Dialética ano 2000 na página nº 101: "Até o momento (abril de 2000) se tem conhecimento da Lei Complementar nº 100, de 22.12.99 (art. 4º), estabelecendo a alíquota máxima de 5% (cinco por cento) calculada sobre parcela do preço relativo à atividade de exploração de rodovia envolvendo a execução de serviços de conservação, manutenção, melhoramentos para adequação de capacidade e segurança, de trânsito, operação, monitoração, assistência aos usuários (e outros definidos em contratos, atos de concessão, de permissão, ou em normas oficiais). Relativamente aos demais serviços tributáveis, inexiste Lei complementar fixadora de alíquotas de ISS, razão pela qual os Municípios não se encontram subordinados a tetos legais de tributação, o que significa que estejam livres para imporem a carga de ISS que entenderem mais adequadas aos seus interesses, uma vez que - sempre é importante repetir - não podem as alíquotas violarem os postulados da capacidade contributiva e revelarem caráter confiscatório".

Elaborado em 20.12.2002.

 
Marcelo Magalhães Peixoto*
Sócio da Magalhães Peixoto Consultoria Tributária & Advocacia Empresarial. Contabilista, Advogado. Especialista em Direito Tributário pelo IBET/ USP. Conselheiro Editorial da Editora Quartier Latin. Membro da ABDT - Academia Brasileira de Direito Tributário. Colunista/colaborador da Revista de Direito Tributário, editora Revista dos Tribunais, e do Boletim Repertório IOB de Jurisprudência. Autor das Obras - Questões Atuais de Direito Tributário, São Paulo Ieditora, 2002, Coordenador e Co-autor do livro: IPTU - Aspectos Jurídico Relevante, São Paulo, 2002, Editora Quartier Latin.
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- Publicado em 14/01/2003



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