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Elisabeth Viúdes Calháo Leão 
Advogada. Pós-graduada em Direito Empresarial. Titular de Leão & Filhos Advogados Associados, no Rio de Janeiro (RJ)

Artigo - Estadual - 2002/0031

Regime de substituição tributária no ICMS: incontestável direito às diferenças entre o valor do fato gerador presumido e o efetivamente ocorrido
Elisabeth Viudes Leão*

1 -Escreveu José Saramago, in Juízes para a Democracia, com absoluta precisão:

" A justiça continua a morrer todos os dias. Agora mesmo, longe ou aqui ao lado, à porta da nossa casa, alguém a está matando. De cada vez que morre, é como se afinal nunca tivesse existido para aqueles que nela tinham confiado, para aqueles que dela esperavam o que da justiça todos temos o direito de esperar: justiça, simplesmente justiça. Não a que se envolve em túnicas de teatro e nos confunde com flores de vã retórica judicialista, não a que permitiu que lhe vendassem olhos e viciassem os pesos da balança, não a da espada que sempre corta mais para um lado que para outro, mas uma justiça pedestre, uma justiça companheira quotidiana dos homens, uma justiça para quem o justo seria o mais exato e rigoroso sinônimo do ético, uma justiça que chegasse a ser tão indispensável à felicidade do espírito como indispensável à vida é o alimento do corpo. Uma justiça exercida pelos tribunais, sem dúvida, sempre que isso os determinasse a lei, mas também, e sobretudo, uma justiça que fosse a emanação espontânea da própria sociedade em ação, uma justiça em que se manifestasse, como um iniludível imperativo moral, o respeito pelo direito a ser que a cada ser humano assiste".

Com todo o nosso mais profundíssimo respeito, erraram, como só os sábios erram, os Ministros de nosso Augusto Supremo Tribunal Federal, que julgaram improcedente a ADI 185 ajuizada pela Confederação Nacional do Comércio - CNC - contra Cláusula Segunda do Convênio ICMS 13-97 do Estado de Alagoas.

Por incrível que possa parecer, a cláusula questionada estabelece QUE NÃO É CABÍVEL A RESTITUIÇÃO DO I.C.M.S. quando a operação subsequente à cobrança do imposto se realizar com valor inferior ao que foi utilizado com base de cálculo inicial, e veda a cobrança complementar do ICMS, quando o valor da operação posterior for maior que o presumido para a cobrança do imposto.

A base legal discutida foi o entendimento sobre o parágrafo 7º do artigo 150 da CF, com a redação da E.C. 3-93, que estabelece da forma mais cristalina que quando se verificar que o fato gerador presumido não se realizou, o substituido tributário tem assegurada a restituição da quantia paga e de forma imediata e preferencialmente.

Ainda bem e graças à Deus, que registramos três votos e posições com a mais absoluta precisão técnica, científica e, jurídica, dos E. Ministros Carlos Velloso, Celso de Mello e Marco Aurélio, CONTRÁRIOS À TESE VENCEDORA, ressaltando-se as palavras do E. Ministro Presidente de nossa Suprema Corte, Marco Aurélio que disse taxativamente, após consignar na espécie o enriquecimento ilícito do Estado:

" Assusta-me a jurisprudência que vem se formando em torno das relações tributárias nessa Corte, argumentando que dificilmente o Estado presume um valor inferior; e dizendo que não acredita na boa vontade do Estado - concluiu o Min. Marco Aurélio - justificando que no campo tributário sempre se consegue majorar os impostos sem justificativa legal ".

Endossou o r. entendimento do E. Min. Carlos Velloso, que entendeu que o excesso a maior pelo regime da substituição tributária como cobrança indevida e que a Constituição não legitimava.

2 -Esta questão da substituição tributária, é pacífica a favor dos contribuintes, no Colendo Superior Tribunal de Justiça, como no último julgamento RESP nº 300.182, unânime, que teve como Relatora a E. Ministra Eliana Calmon (DJU de 25.02.2002) que destacou:

"O STJ sedimentou o entendimento no sentido de que no regime da substituição tributária para frente, pago o ICMS a maior, tem o substituto o direito de repetir o que extrapolou ".

Irretocável a posição do STJ, em acórdãos recentíssimos:

" RESP 331.351

TRIBUTÁRIO. ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. FATO GERADOR PRESUMIDO. VENDA EFETIVADA MEDIANTE PREÇO MENOR QUE O VALOR ESTABELECIDO NA PAUTA FISCAL DIREITO À COMPENSAÇÃO.

É lícito ao contribuinte substituido efetuar compensação do tributo recolhido a maior, em adiantamento, pelo substituto, quando a venda geratriz do tributo tenha correspondido a preço inferior àquele previsto na pauta fiscal".

(Resp. 265.343/SP, Relator Ministro Garcia Vieira, D.J.U. 11.06.2001).

E, à guisa de argumentação, o que consta no corpo do v. Acórdão:

"... viola por completo, a norma do referido parágrafo 7º (do artigo 150 da Constituição Federal), que tem por essência assegurar a pronta restituição do tributo recolhido por antecipação e que, obviamente, ocorre não apenas na hipótese da cláusula primeira (quando a operação não ocorrer), mas também na da cláusula segunda (quando a operação se realizar a menor ou a maior) que, por isso, não pode subsistir".

O que se deve coibir, por não ser ético, nem justo, é que o Estado se aproprie de tributo indevido, a viabilizar enriquecimento sem causa, privilegiando a voracidade arrecadatória do Fisco.

No tocante à alegada divergência jurisprudencial, de reconhecer que o dissídio ostenta-se notório, visto que, a par de precedentes chamados à colação, existem inúmeros outros julgados desta Corte a corroborar a tese defendida pela recorrente.

A esse respeito, veja-se, dentre outros, o ROMS 11325/ES, Relator Min. Garcia Vieira, in DJ: 27.11.00, o AGRESP 206427/SP, Relator Min. Francisco Falcão, in DJ 22.10.901 e o ROMS 9.380/MS, Rel. Min. Ari Pargendler, in DJ 01.03.99.

3 -Esta questão da substituição tributária é importante para vários segmentos industriais, revendas de autos, tintas, pneus, etc.... , pois quanto à legitimação por ex. dos revendedores de autos, a Eg. 1ª Secção da STJ já firmou o entendimento no sentido de que o substituido tributário (revendedor, por ex.) sendo quem paga antecipadamente o ICMS, quando da aquisição da mercadoria, está legitimado para discutir judicialmente a sistemática do recolhimento antecipado do tributo.

Quanto à legalidade da substituição tributária não mais se discute, face à posição do STJ e a anterior do STF, e juristas de escol já se pronunciaram sobre o tema, como Ives Gandra da Silva Martins, Hugo Leonardo Viudes Calháo Leão, Aires F. Barreto, Clélio Chiesa, Alberto Nogueira, Miguel Guskon.

A questão é simples, está na Constituição Federal, em seu artigo 150 § 7º com a nova redação da Emenda Constitucional nº 3, de 17.03.93 que determina:

"A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento do imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido ".

4 -A questão é realmente simples e toda a vez que na ocorrência do regime de substituição tributária a venda feita pelo revendedor foi por um preço inferior ao que serviu de base para o cálculo pelo regime referenciado, nasce para o substituido, o direito ao crédito pela diferença, que sofre como não podia deixar de ser, em duas operações, a sistemática da substituição tributária (recolhimento antecipado do ICMS sobre uma base de cálculo) que, posteriormente, não se consuma, pois vende o veículo (no caso por ex. de concessionárias) por um preço inferior ao que serviu de base para o fato gerador, que é o nascimento da obrigação tributária referente à substituição tributária.

É, pois, mais do que um direito, é um dever do contribuinte lutar por este direito incontestável e efetuar a compensação do tributo recolhido a maior, em adiantamento, pelo substituto, quando a venda geratriz do tributo tenha correspondido a um preço inferior àquele previsto na pauta fiscal.

Recorde-se Rui Barbosa:

" Onde quer que haja um direito individual violado, há de haver um recurso judicial para a debelação da injustiça, este o princípio fundamental de todas as constituições livres".

Só nos resta concluir este pequeno artigo, na certeza de que a nossa Suprema Corte irá rever e, urgentemente, a sua decisão por maioria, e siga os votos vencidos na ADIN 185-1, para que não se tenha o enriquecimento ilícito do Estado, contra um direito incontestável do contribuinte, pois no regime de substituição tributária a título de ICMS entre o valor que foi retido pelo fabricante sobre um preço final não realizado, por várias questões comerciais, ou seja, foi retido pelo fabricante, face ao regime da substituição tributária um valor maior sobre parcela de preço que não se realizou, e o direito do contribuinte que prova de forma inequívoca a ocorrência do fato, é incontestável o direito a este crédito ou à compensação com os acréscimos legais, até porque garantido como princípio a nível constitucional. O entendimento contrário, data venia, sob qualquer fundamento é, um equívoco que só os sábios cometem, até mesmo porque o fisco, nós sabemos : " não se digna de raciocinar como nós outros simples mortais", como já disse Rui, em suas Obras Completas, mas a Justiça raciocina e bem por seus E. Julgadores equivocando-se às vezes, como neste julgamento referenciado, s.m.j.

Vale transcrever pela precisão, a lição de Ives Gandra da Silva Martins, quando escreveu in Aspectos da Substituição Tributária, SP, pág. 59-65:

"... a própria denominação utilizada no § 7º de "fato gerador presumido"- isto é, fato gerador fictício, "pretendido, mas não ocorrido" - demonstra que o legislador supremo criou um autêntico empréstimo compulsório, a ser devolvido sempre que o fato gerador "Spielberguiano" de efeitos especiais", inexiste, a não ser na imaginação das autoridades fiscais, não venha a ocorrer. Em outras palavras, criou-se a teoria do "wishfull thinking" em direito, vale dizer, o que se deseja ver realizado no futuro é tido como realizado no presente, mesmo que nunca venha a realizar-se o desejado".

Com o nosso mais profundo respeito, voltamos a dizer, todos aqueles que lidam com a matéria, não podem concordar com o argumento do E. Min. Ilmar Galvão que entendeu não haver interesse jurídico em verificar posteriormente o tributo pago a maior ou a menor, porque a finalidade do instituto da substituição tributária, por meio de presunção de valores, é justamente tornar viável o sistema de arrecadação do ICMS, além de ser uma enorme dificuldade calcular o valor de cada operação e com tais argumentos, concluiu pela constitucionalidade do Convênio ICMS 13-97 de Alagoas.

Com todo o respeito, para começar, presunção não é admitida em direito, e presunção tributária, muito menos, e há o mais puro interesse jurídico, por ex. das concessionárias que lutam com a lei; e econômico, porque tem substanciais valores provados a receber, quando demonstram que venderam (em alguns casos) por preço inferior ao que serviu de base para a substituição tributária, e a prova é fácil, com o confronto da nota fiscal de entrada, e a da venda posterior, em simples operação matemática.

Por confiarmos na Justiça, esperamos que a nossa Suprema Corte, quando votar o E. Min. Nelson Jobim, que esteve ausente deste julgamento, os votos vencidos prevaleçam, pois a lei existe e a nível constitucional, diria mesmo, um princípio, a doutrina é unânime e as decisões do STJ são favoráveis aos contribuintes, e não queremos recordar L. Hart, da Suprema Corte Americana, quando disse que "a lei é aquilo que a Corte diz que é", ou nos lembrarmos da decisão outrora proferida no RE 102.553-1 RJ, leading-case em que o Prof. Dr. Antonio Carlos Amaral Leão, conduziu o processo até o STF, quando foi declarada a inconstitucionalidade da Resolução 07-80 do Senado Federal, no caso das alíquotas de ICMS nas operações interestaduais para consumidores finais, em que foi declarada a inconstitucionalidade da Resolução, mas prevalecendo no julgamento final do Eg. Tribunal Pleno, que a alíquota a ser utilizada era a maior, contra o voto do saudoso Ministro Cordeiro Guerra.

Só nos resta gritar por justiça e verificar que mais um direito do contribuinte, a nível constitucional foi violado, s.m.j., e o pior, por ora, com efeito vinculante e erga omnes na forma do artigo 102, § 2º da Constituição Federal e art. 28, parágrafo único da Lei nº 9.868-99, ou recordar Piero Calamandrei, in "Eles, os Juízes, visto por nós os advogados, Lisboa, Clássica, 1971 pág. 147-8, se deseja que o Juiz tenha um pouco de habilidade do advogado, para que, ao redigir a sentença nos seus considerandos, possa ser o defensor da tese já fixada de antemão pela sua consciência".

 
Elisabeth Viudes Leão*
Pós-graduada em Direito Empresarial e Titular de Leão & Filhos Advogados Associados, no Rio de Janeiro (RJ)
E-mail: acaleao@terra.com.br

Texto publicado originalmente no Jus Navigandi (www.jus.com.br), reproduzido mediante permissão expressa do site e de seu autor. Elaborado em 05.2002.


  Leia o curriculum do(a) autor(a): Elisabeth Viúdes Calháo Leão.



- Publicado em 23/09/2002



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