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Rinaldo Maciel de Freitas 
Bacharel em Filosofia pelo Instituto Agostiniano de Filosofia; bacharel em Direito pelas Faculdades do Oeste de Minas - FADOM; membro da APET - Associação Paulista de Direito Tributário; técnico de planejamento tributário com cursos nas áreas de Ética, Arbitragem e Psicologia Jurídica pela UEMG, além de Administração de Débitos Tributários, Maximização - Classificação Fiscal de Mercadorias e Vistorianing.

Artigo - Federal - 2002/0002

O frete na base de cálculo do IPI em operações internas
Rinaldo Maciel de Freitas*

I - Do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI:

O Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, desde a Emenda Constitucional nº 18, de 1965, substituiu o antigo Imposto de Consumo da Constituição de 1946, está previsto no artigo 153, inciso I, da Constituição Federal de 1988, conservando a mesma estrutura e característica do IPI previsto na Constituição anterior.

É um imposto seletivo e não-cumulativo, compreendendo o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.

A seletividade é cobrada em função da essencialidade do produto. Assim, ele deve ser graduado de acordo com a importância do produto.

É um dos tributos tidos como não sujeitos ao princípio da anualidade ou anterioridade, sendo que pode ser aumentado ou diminuído, e cobrado no mesmo exercício financeiro, conforme disposto no artigo 150, parágrafo 1º, da Constituição. Assim, suas alíquotas podem ser alteradas no mesmo exercício financeiro. A Constituição anterior, artigo 21, inciso V, permitia também alterar a base de cálculo do imposto, o que na Constituição atual é vedado.

Assim, o artigo 153, inciso I, da Constituição Federal de 1988, vem disciplinado basicamente conforme a Lei 4.502, de 30 de Abril de 1964, e Decreto 2.637, de 25 de Junho de 1998 - Regulamento do IPI - RIPI.

Segundo o professor Hugo de Brito Machado(1), o imposto recai sobre o produto, sendo em princípio, irrelevante sua destinação, assim como o processo econômico de que se originou.

II - Do Fato Gerador do Imposto:

O fato gerador deste imposto é a industrialização conforme artigo 46, parágrafo único, do CTN:

Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para consumo(2).

Portanto, a materialidade do fato gerador é a industrialização e não o desembaraço, a arrematação e a saída como quer dizer o artigo 46 do CTN, sendo este último aspecto temporal e não a sua materialidade, sendo neste sentido a jurisprudência:

TRIBUTÁRIO. IPI. FATO GERADOR. 1. O IPI incide sobre produtos industrializados. Estes, pela lei, são os que sejam submetidos a qualquer tipo de operação que lhes modifique a natureza ou a finalidade, aperfeiçoando-os para o consumo. 3. O desembaraço aduaneiro de mercadoria importada é fato gerador de IPI, quando for o produto industrializado de procedência estrangeira(3).

Todavia, a tributação do IPI alcança os produtos industrializados no exterior, cuja industrialização não ocorre no território nacional, quando prescreve incidência no momento do desembaraço ou da arrematação, se abandonado ou apreendido e levado a leilão. No caso de desembaraço aduaneiro, incorporam-se à base de cálculo todas as taxas e despesas cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.

III - Do Transporte Interestadual e Intermunicipal.

Embutido no Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, assim constante da lista de serviços, encontra-se o transporte interestadual e intermunicipal. No que se refere ao imposto sobre este serviço trata-se daqueles que eram tributados pelo Imposto sobre Serviços de Transporte Rodoviário - ISTR, de competência Federal, previsto no artigo 21, inciso X, da Constituição anterior, hoje extinto.

IV - Inclusão do Frete na Base de Cálculo do IPI (Lei 7.798/89):

Tributário. Base de Cálculo do IPI. II - O Frete, que se constitui despesa de transporte, não integra a base de cálculo do IPI incidente sobre a mercadoria cujo fato gerador é a saída do produto do estabelecimento industrial, porque não se apresenta como componente da operação de que decorre o fato gerador do imposto, mormente quando a saída se dá com a cláusula CIF(4).

As indústrias, ao promoverem as saídas de seus produtos no mercado interno, as fazem de dois modos distintos: Condição Free on Board - FOB, quando o produto é retirado por transporte próprio ou de terceiro alugado, onde não há intervenção por parte da indústria e; condição Cost, Insurance and Freight - CIF, ou seja, o transporte é realizado pela própria indústria ou, empresa coligada. Na verdade, estes termos teriam que estar ligados a uma transação internacional. No caso CIF, a operação indica que está sendo cobrado o preço da mercadoria somado ao custo do seguro e frete internacional. Mas a terminologia é largamente usada no mercado interno.

O regulamento do IPI - RIPI, traz em seu artigo 118 § 1º, a obrigatoriedade do custo do transporte e outras despesas acessórias como o seguro para a cobrança do imposto, conforme instituído pela Lei Ordinária nº 7.798, de 10 de Julho de 1989. Ocorre, que o transporte não se encontra previsto na Tabela de incidência do imposto. Mesmo sendo, na condição CIF, cobrado por empresa coligada, não ocorre sua materialidade na fase de industrialização, e sim da circulação:

TRIBUTÁRIO. IPI. FRETE. O valor do frete não se insere na etapa da industrialização na qual incide o IPI, mas sim na etapa seguinte, ligada à circulação do produto(5).

O frete em operações internas, sendo irrelevante o tipo da operação, não compõe a base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados, sendo um equívoco tal imposição, nos termos da Lei Ordinária 7.798 de 10 de Julho de 1.989, que estabeleceu a cobrança, que grosso modo somente pode ser regulamentação de desembaraço aduaneiro (CTN artigo 46, I).

O Código Tributário Nacional - CTN - Lei nº 5.172, de 25 de Outubro de 1.966, é atualmente Lei Complementar, por força do disposto no artigo 7º do Ato Complementar nº 36, de 13 de Março de 1.967, assim, não pode uma lei hierarquicamente inferior, contrariar o disposto na Constituição Federal e, dispõe esta, que:

Art. 146 - Cabe a lei complementar:

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (Constituição Federal de 1.988);

A norma inferior deve se ater rigorosamente aos limites da norma superior, sendo que dispõe a Constituição Federal que somente por lei complementar estabelece-se normas gerais em matéria tributária. O frete é base de cálculo reservada constitucionalmente ao ICMS, não pode, portanto sofrer também a incidência do IPI, sob pena de invasão de competência praticada pela União nas atribuições dos Estados da Federação e do Distrito Federal, haja vista que o frete não se insere na etapa da industrialização e sim na etapa da circulação.

Com efeito, além da submissão do Estado ao império da lei, objetivando o interesse público ou protegendo os direitos e garantias individuais, o poder público restringe sua competência, impondo limitações.

Assim, dessa restrição à própria competência, são vedadas constitucionalmente:

a)Invasão de competência; e

b)Bitributação.

Portanto, a invasão de competência vem ocorrendo pela União, pessoa jurídica de direito público interno, sem competência para legislar e cobrar tributo de competência privativa dos Estados e do Distrito Federal. Sendo este o amplo entendimento da doutrina:

"Assim, 'invasão de competência', no presente caso, é uma pessoa jurídica de Direito Público Interno, não contemplada com a competência para legislar sobre dado tributo privativo de outro, passar a exigi-lo, ostensiva ou veladamente"(6).

Somente com o desembaraço aduaneiro de mercadoria importada, o frete compõe a base de cálculo do IPI, quando o produto for industrializado e de procedência estrangeira, conforme previsto no inciso I do artigo 46 do Código Tributário Nacional - CTN.

V - Conclusão:

Não há nos Tribunais Superiores, até o momento, questionamento sobre a constitucionalidade de o frete compor base de cálculo do IPI em operações internas. Até porque a situação concreta pode não ser imposição da Secretaria da Receita Federal, mas interpretação errônea por parte das empresas.

De outra forma, a invasão de competência em matéria tributária, proibida constitucionalmente, caracterizaria a total inconstitucionalidade, ocorrendo assim, a bitributação que ocorre quando, em decorrência de um único fato gerador, cobra-se duas vezes o tributo, ou o bis in idem, seja por imposição de uma única pessoa jurídica de direito público ou de duas:

"Bitributação (abreviado do prefixo latino bis, que equivale a dois ou duas vezes; e tributação, imposição, lançamento), como seu nome indica, exprime a exigência da mesma imposição fiscal por duas vezes".

"A expressão bis in idem significa tributo repetido (bis) sobre a mesma coisa (idem), isto é, a exigência de um imposto duas vezes".(7)

Com o advento do novo Sistema Tributário Nacional, o Imposto Sobre Transporte Rodoviário - ISTR, passou a integrar o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS, de competência dos Estados e do Distrito Federal (art. 155, II, CF/88). Assim, quando se fala em limitações da competência tributária, deve-se entender a restrição de ação dentro do já restrito campo de competência.

A lei complementar coloca-se em superioridade se comparada à lei ordinária, pelo seu aspecto formal de exigência do quorum qualificado e quando esta lei aparece como sobrenorma ou estabelece normas gerais necessárias à edição da lei ordinária, sendo este o entendimento doutrinal:

Abaixo das leis constitucionais, localizou as complementares, seguidas imediatamente das ordinárias. A hierarquia ideal corresponde a esta gradação.

A principal conseqüência jurídica desta circunstância reside na superioridade da lei complementar sobre a ordinária. E esta gradação tem, em muitos casos, conseqüências também de caráter formal, como se verá.

Consiste a superioridade formal da lei complementar - como em geral das normas eminentes, em relação às que lhes são inferiores - na impossibilidade jurídica de a lei ordinária altera-la ou revoga-la. Nula é, pois, a parte desta que contravenha disposição daquela.

Inversamente, a lei complementar revoga e altera a ordinária, impondo em outros casos absoluto afeiçoamento desta àquela, pelo menos quanto ao espírito.(8)

Daí, o enorme equívoco que se encontra a lei 7.798/89, ao impor a ampliação da base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados, incorporando nela, as despesas com o frete, que não integram a operação.

TRIBUTÁRIO. IPI. FRETES. EMPRESAS INTERLIGADAS. LEI-7798/89. A exigência, criada pelo § 3, do art-4, da Lei-4502/64, conforme o art-15, da Lei-7798/89, de compor a base de cálculo do IPI com valores de fretes pertinentes a outras firmas, não se coaduna com o disposto no art-47, do CTN.(9)

NOTAS

(1).Machado, Hugo de Brito - Curso de Direito Tributário - 2001 - Página 276 - Malheiros Editores Ltda.

(2).Gallo, Antônio Felippe - Código Tributário Nacional - 1998 - Página 28 - Malheiros Editores Ltda.

(3).Superior Tribunal de Justiça - STJ - Ministro José Delgado - Acórdão RESP 273205/RS; (2000/0083531-5).

(4).Tribunal Regional Federal - 5ª Região - Pernambuco - 2ª Turma - Processo 91.05.05469-9 - Apelação Cível.

(5).Tribunal Regional Federal - 4ª Região - Paraná - 1ª Turma - Processo 93.04.23859.5 - Remessa ex officio.

(6).Oliveira, Fábio Leopoldo de - Curso Expositivo de Direito Tributário - São Paulo - Resenha Tributária - 1976.

(7).Moraes, Bernardo Ribeiro de - Curso de Direito Tributário: Sistema Tributário da Constituição de 1969 - RT.

(8).Ataliba, Geraldo - Lei Complementar Tributária - São Paulo - RT - 1991 - Página 19.

(9).Tribunal Regional Federal - 4ª Região - Rio Grande do Sul - 1ª Turma - Processo 93.04.18334-0 - Unânime.

BIBLIOGRAFIA:

1 - Gallo, Antônio Felippe - Código Tributário Nacional e Legislação Complementar - 1998 - Malheiros Editores.

2 - Machado, Hugo de Brito - Curso de Direito Tributário - 19ª Edição - 2001 Malheiros Editores.

3 - Ichihara, Yoshiaki - Direito Tributário - 9ª Edição - Editora Atlas - 2000.

4 - Nunes, Vidal Serrano - Direito Tributário Comentado - 2ª Edição - 1995 - Editora Angelotti.

5 - Bonavides, Paulo - Curso de Direito Constitucional - 11ª Edição - 2000 Malheiros Editores.

6 - Falcão, Amílcar - Fato Gerador da Obrigação Tributária - 6ª Edição - 1995 - Editora Forense.

 
Rinaldo Maciel de Freitas*
Acadêmico de Direito, técnico de análise de planejamento tributário em Divinópolis (MG)
E-mail: rdofreitas@bol.com.br
Texto publicado originalmente no Jus Navigandi (www.jus.com.br), reproduzido mediante permissão expressa do site e de seu autor.
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- Publicado em 30/01/2002



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