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Natanael Martins 
Advogado. Formado pela Universidade de São Paulo USP. Mestre em Direito Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo - PUC/SP. Professor no curso de especialização em direito tributário do IBET - Instituto Brasileiro de Estudos Tributários. Autor de pareceres e artigos publicados em livros e revistas especializadas na área tributária. Ex-Conselheiro do 1º Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda.

Artigo - Federal - 2001/0028

A Aplicação Isolada da Multa de Ofício do Art. 44, I da Lei nº 9.430/96 - Única Hipótese Possível
Natanael Martins*

O parágrafo primeiro do artigo 44 da Lei nº 9.430/96 enumera as hipóteses em que a Multa de Ofício de 75% (setenta e cinco) por cento, prevista no inciso I do mesmo artigo, é aplicada isoladamente. São elas:

a) quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;

b) no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão), que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; e

c) no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento mensal do imposto de renda e da contribuição social, calculados por estimativa ou com base em balanços ou balancetes de suspensão ou redução, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente.

Diversas Câmaras do Conselho de Contribuintes vem afastando a aplicação da multa isolada, sob variados fundamentos.

A Segunda Câmara, em pelo menos dois julgados, Acórdãos 102-44.112 e 102-44.115, fundamentando em princípios da Constituição Federal, especialmente o da isonomia, e nos artigos 112 e 138 do CTN, deu provimento aos recursos dos contribuintes.

Já a Quinta Câmara, no Acórdão 105- 12.986, sob o argumento de que a aplicação da multa simplesmente isolada a tributo e encargos já recolhidos implicaria em exigência absolutamente superior à que a denominada regra de imputação (utilizada pela Receita Federal até 1996) apurava, também deu provimento ao recurso do contribuinte.

Apesar de na essência não discordar desses julgados, penso que a malsinada regra de cobrança isolada da multa de lançamento de ofício só pode prevalecer em uma única daquelas hipóteses. É o que pretendemos demonstrar.

Com efeito, dispõe o artigo 44 da Lei 9430/96:

"Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição:

I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata...."

Por outro lado, a mesma Lei nº 9.430/96, em sua seção VI, denominada "Aplicação de Acréscimos de Procedimento Espontâneo", em sua primitiva redação estabeleceu:

"Art. 47. A pessoa física ou jurídica submetida a ação fiscal por parte da Secretaria da Receita Federal poderá pagar, até o vigésimo dia subseqüente à data do recebimento do termo de início de fiscalização, os tributos e contribuições já lançados ou declarados, de que for sujeito passivo como contribuinte ou responsável, com os acréscimos legais aplicáveis nos casos de procedimento espontâneo"

Posteriormente, o legislador, certo de que a menção a tributos lançados levaria o intérprete e aplicador do direito a postular a exclusão da multa de ofício proposta em autos de infração que, como é cediço, é uma das espécies de lançamento, na Lei nº 9.532/97, art. 70, II, deu nova redação ao referido art. 47, excluindo a expressão "tributos ou contribuições já lançados ou declarados" por "tributos e contribuições já declarados", mantendo no mais a sua primitiva redação.

Ora, tal procedimento espontâneo de aplicação de acréscimos, pode-se afirmar, é um novel instituto, que podemos rotular como "instituto da graça", criado por lei ordinária que em nada se confunde com o instituto da denúncia espontânea, concebido no Código Tributário Nacional como norma geral de direito tributário, veiculada pelo legislador pela via de lei complementar e, consequentemente, somente por esta mesma via passível de alteração.

Assim, hoje, no plano da legislação complementar, subsiste o instituto da denuncia espontânea de que trata o artigo 138 do CTN, que pressupõe, na conduta do contribuinte de regularizar eventual infração que cometera, a absoluta espontaneidade, que é suprimida por qualquer ato de fiscalização.

No plano da legislação ordinária criou-se o que rotulamos de "instituto da graça" que, com cunho nitidamente arrecadatório, mesmo já se tendo iniciada a fiscalização, nos vinte dias de seu início, possibilitou ao contribuinte o recolhimento de tributo "com os acréscimos legais aplicáveis nos casos de procedimento espontâneo"

Mas, justamente porque não se trata de recolhimento feito pela via da denúncia espontânea de que trata o CTN (esta, sim, tendo o condão de exonerar o contribuinte da aplicação de qualquer penalidade, como disserta a doutrina praticamente unânime sobre o tema com respaldo do Superior Tribunal de Justiça, órgão de última instância do Poder Judiciário a falar sobre a matéria, que em jurisprudência mansa e pacífica vem afastando a sua aplicação), no específico caso de recolhimento feito no denominado período da graça é cabível a aplicação da multa moratória, que se não recolhida aí sim justificaria a aplicação da multa de oficio isolada de que trata o referido art. 44 da Lei nº 9430/96.

Nem se diga, ao argumento de que tributo declarado pressuporia tributo formalmente consignado em DCT's ou documentos da espécie, que interpretação desse jaez não seria admissível, porque neste caso então a norma em questão não teria nenhuma utilidade, dado que, mesmo antes de sua criação, era pacífico o entendimento de que nesses casos era incabível a aplicação de penalidade, sendo certo ainda que documento de confissão de dívida entregue pelo contribuinte era (e ainda é) o bastante para sua execução. Na verdade, não há na legislação tributária norma que defina o que se trata por tributo declarado, sendo licito, pois, concluir que como tal se considera não apenas aquele formalmente consignado em documentos fiscais ensejadores de confissão de dívidas (DCTF etc.), como também tributos recolhidos aos cofres públicos independentemente de anterior e formal declaração, visto que o próprio ato de recolhimento, à evidência, consigna uma declaração.

Interpretação diversa conduziria ao afastamento puro e simples da regra estipulada na Lei nº 9430/96, porquanto esta seria então ofensiva a comezinhos princípios constitucionais (especialmente o da isonomia), ao instituto da denúncia espontânea de que trata o artigo 138 do CTN e, ainda, à iterativa jurisprudência do STJ, reiterada em dezenas e dezenas de decisões proferidas após o advento da aludida lei.

 
*Natanael Martins, Advogado tributarista, sócio de Martins Chamon Pinhão e Koiffman Advogados e Consultores - Conselheiro da Sétima Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes - nmartins@mcpk.com.br

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- Publicado em 19/04/2001



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