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Mauro Silva 
Auditor Fiscal da Receita Federal e Diretor de Comunicação do Unafisco Sindical.

Artigo - Federal - 2001/0027

Tributação do Comércio Eletrônico no Plano Internacional - Uma Visão Geral
Mauro Silva*

"A "cyberelite" , como qualquer elite, acha que merece tratamento especial."

Paul Krugman

1. Introdução

A realidade do alucinante desenvolvimento da Tecnologia da Informação não deixa dúvida que as nações que desejam fazer surgir o crescimento econômico, manter seu crescimento ou alavancar o crescimento observado nos últimos anos devem promover condições para que o negócio eletrônico possa crescer rapidamente.

O volume deste tipo de negócio ainda pode ser considerado pequeno comparado com o comércio tradicional, mas é muito difícil encontrar algum analista econômico que não vislumbre um grande crescimento para o setor nos próximos anos e que não veja no desenvolvimento do setor uma relação direta com o crescimento econômico em médio prazo. Sem dúvida entre as condições para o crescimento do e-commerce está uma adequada estrutura de tributação[1].

Dentro desse contexto, o objetivo deste artigo ao tratar dos debates sobre a tributação do comércio eletrônico no plano internacional é disponibilizar informações em língua portuguesa para contribuir no trato das questões que juristas e autoridades públicas devem enfrentar. Não é abordado no presente a questão da tributação do comércio eletrônico nos EUA, o que será feito em outro trabalho.

2. Alguns dados sobre a Internet e o comércio eletrônico

Várias estatísticas são citadas para ilustrar o rápido crescimento do comércio eletrônico e do número de "sites" e usuários da Internet (ver tabela 1). Mesmo conhecendo a disparidade das diversas informações divulgadas, não podemos deixar de citar alguns números sobre a Internet e o comércio eletrônico que demonstram a importância do tema da tributação do comércio eletrônico:

- Em 1991 a Internet possuía menos de 3 milhões de usuários. Atualmente, são 171 milhões de habitantes conectados de uma população total de mais de 6 bilhões, o que representa 2,9% da população mundial acessando a grande rede;

- O volume internacional de negócios eletrônicos atingiu, em 1999, 170 bilhões de dólares ou menos de 1% do valor das vendas do comércio tradicional. As transações entre empresas (business-to-business ou B2B) representam 80% do total dos negócios eletrônicos. Em 2003, a expectativa é de que o setor movimentará 3,2 trilhões de dólares e representará 5% do Produto Interno Bruto global. [2]

- A empresa de consultoria Price Waterhouse Coopers estima que as compras pela Internet no Brasil no ano de 1999 somaram US$ 100 milhões e no ano 2000 deverão atingir US$ 250 milhões. [3] Para 2003 a estimativa da consultoria Forrester Research é de que o comércio eletrônico entre empresas (B2B) chegue a US$ 3,2 bilhões no Brasil. Internet entra na fase da venda entre empresas, O Estado de São Paulo.4

- A economia de custos no comércio entre empresas feito através da internet (B2B) pode chegar até a 39% (ver tabela 2).

Embora quase todas as empresas de comércio eletrônico aleguem que dão prejuízo [5], os números que mostram as possibilidades de crescimento do setor indicam que a tendência dos empresários apostarem na lucratividade das vendas virtuais deve continuar [tabela 3].

3. A posição dos Organismos Internacionais

3.1 A Organização das Nações Unidas

Em julho de 1999 a Organização das Nações Unidas - ONU emitiu um Relatório de Desenvolvimento Humano no qual tratou das formas de reduzir as diferenças de desenvolvimento ao redor do mundo em questões como educação, saúde e tecnologia. O relatório declara que o acesso à Internet funciona como instrumento demarcador das divisões sociais que existem no planeta, dividindo analfabetos de indivíduos com boa formação (60% dos usuários na China têm curso superior), homens de mulheres (no Brasil 75% dos usuários são homens), ricos de pobres (um computador custa em média oito anos de renda em Bangladesh, enquanto nos EUA custa apenas um mês), jovens de velhos (a média de idade do usuário inglês é de 30 anos). Uma das soluções oferecidas no relatório foi a criação de novas formas de financiamento das ações para combater as diferenças sociais com a criação do bit tax ou do patent tax. Foi sugerido que um imposto de apenas 1 centavo de dólar a cada 100 mensagens poderia gerar US$ 70 bilhões por ano. [6]

3.2 A declaração da OMC [7] sobre comércio eletrônico

Da segunda conferência ministerial da OMC em maio de 1998 resultou uma declaração estabelecendo um abrangente programa de trabalho para todas as questões que envolvem o comércio eletrônico. Ficou decidido também que os membros da OMC continuariam a prática de não impor impostos de importação ou exportação sobre a entrada ou a saída de dados nas transmissões eletrônicas. [8]

3.3 A declaração da OMA [9]

O secretário geral da OMA, Michel Danet, fez recente declaração [10] afirmando que são a OMC e a OCDE as organizações mais apropriadas para estabelecerem políticas para a tributação do comércio eletrônico, mas endossou a posição da OMC de não impor impostos de importação ou exportação sobre a entrada ou a saída de dados nas transmissões eletrônicas. Sobre a tributação das mercadorias digitais defendeu que não seria economicamente viável para as administrações aduaneiras controlar o recolhimento de tributos na entrada de mercadorias digitais ou digitalizadas em face do alto investimento em tecnologia que tal controle demandaria.

3.4 Os debates na OCDE [11]

Em novembro de 1997 a OCDE organizou uma conferência internacional em Turku, Finlândia, na qual os representantes dos governos e empresários dos países membros debateram sobre o impacto do comércio eletrônico nos negócios. Como resultado da conferência, a OCDE ficou encarregada de preparar uma proposta para a estrutura da tributação do comércio eletrônico e envolver as empresas do setor no debate do assunto. Ficou decidido que o critério que guiaria a estrutura da tributação do setor seria: neutralidade, justiça, certeza e a necessidade de evitar e excessiva tributação.

A proposta de estrutura da tributação do comércio eletrônico foi apresentada na conferência ministerial de Ottawa em outubro de 1998 com o tema : "Um mundo sem fronteiras - Aumentando o potencial do Comércio Eletrônico". Como resultado da conferência ficou declarado que os países devem aplicar para o comércio eletrônico os mesmos princípios aplicados no comércio tradicional, a saber:

- Neutralidade - tributação deve procurar ser neutra entre as formas de comércio eletrônico e entre o comércio tradicional. A decisão empresarial deve ser muito mais motivada por questões econômicas do que por questões tributárias. Contribuintes em situações equivalentes em relação às transações que efetivam devem ser submetidos aos mesmos níveis de tributação;

- Eficiência - o custo da administração tributária e do cumprimento das obrigações tributárias pelo contribuinte devem ser minimizados tanto quanto possível;

- Certeza e simplicidade - as leis tributárias devem ser claras e simples de serem entendidas de modo que os contribuintes possam compreender as conseqüências da tributação na transação comercial, incluindo a compreensão do quando, onde e como o tributo deve ser contabilizado;

- Efetividade e justiça - tributação deve trazer para o Estado o valor correto no tempo correto. O potencial de evasão e sonegação deve ser minimizado;

- Flexibilidade - a tributação do comércio eletrônico deve ser flexível e dinâmica para assegurar que as leis possam acompanhar o desenvolvimento comercial e tecnológico do setor.

Além da afirmação desses princípios, o relatório de Ottawa indicou que "as novas tecnologias oferecem uma significativa oportunidade para os governos aumentarem os serviços aos contribuintes, o que deveria ser buscado ativamente" e que "o processo de implementação desses princípios deveria envolver um intenso diálogo com empresários, grupos de contribuintes não empresários, e com países que não fazem parte da OCDE".

Entre os países da OCDE a conferência de Ottawa é reverenciada como um marco, pois teria proposto a base da estrutura de tributação sobre a qual um trabalho detalhado será construído. A partir de Ottawa, estabeleceu-se um programa de trabalho cobrindo as seguintes áreas:

- Caracterização de renda (royalties, venda de mercadorias e prestação de serviços);

- Definição de estabelecimento permanente;

- Transferência de preços e a atribuição de lucros para os diversos estabelecimentos;

- Impostos sobre consumo (como o VAT [12]);

- Administração tributária e cumprimento da obrigação tributária.

Cinco Grupos Técnicos Consultivos - GTC [13] foram criados com até 25 participantes que incluem países membros da OCDE, países não membros da OCDE e empresários de vários setores e nacionalidades. Os grupos tratam dos seguintes assuntos: tecnologia, avaliação de dados em meio magnético, impostos sobre consumo, lucro das empresas e caracterização de renda. O Brasil participa dos grupos que tratam de tecnologia, impostos sobre consumo e lucro das empresas.

Nos próximos meses deverão ser intensificados os trabalhos em cada GTC com o objetivo de apresentar em 2001 um relatório ao Comitê de Assuntos Fiscais da OCDE com as conclusões e recomendações dos grupos.

4. As declarações bilaterais e multilaterais

4.1 A reunião de cúpula do G8 [14] em 1998

O comércio eletrônico foi o principal item da agenda da reunião dos Ministros das Finanças e do Exterior do G8 que aconteceu em 1998. Como conclusão do encontro afirmaram que os países participantes trabalharão "com instituições internacionais e o setor privado para oferecer as melhores oportunidades para o futuro: um ambiente previsível e estável com um mercado global descentralizado onde a competição e a escolha do consumidor sejam os guias da atividade econômica". Em particular, comprometeram-se a trabalhar com a OMC, a OCDE e em outros fóruns apropriados, bem como com o setor privado para encorajar a remoção de barreiras legais desnecessárias e não apropriadas para o desenvolvimento dos negócios eletrônicos, sem aumentar as brechas de elisão e as oportunidades de evasão e sonegação. Reforçaram a importância da conferência de Ottawa e concluíram que a tributação para o e-commerce deve ser neutra. [15]

4.2 A declaração conjunta EUA-Inglaterra

Em janeiro de 1999, o primeiro-ministro da Inglaterra e o vice-presidente dos Estados Unidos emitiram uma declaração conjunta sobre comércio eletrônico na qual afirmavam que "qualquer tributação sobre o comércio eletrônico deve ser clara, consistente, neutra e não discriminatória" e que aqueles países estabeleceriam uma estreita cooperação entre as respectivas administrações tributárias para prevenir a evasão e a sonegação. [16]

5. A União Européia

A União Européia começou a preocupar-se com a tributação do e-commerce em junho de 1997 quando foram criados três grupos de trabalho para tratar do assunto. Em abril de 1998 foi emitido o primeiro relatório dos grupos que tratava de transações pela internet no fornecimento de mercadorias tradicionais ou com existência física.

O relatório concluiu que havia um aumento no comércio de pequenos pacotes entre os países da comunidade mas as regras existentes para a tributação eram satisfatórias. As conclusões da segunda fase dos trabalhos serviram de contribuição da União Européia para a conferência de Ottawa em outubro de 1998. [17]

Em junho de 2000 foi publicada uma proposta de emenda da Sexta Diretriz para o VAT da União Européia. Na proposta a Comissão das Comunidades Européias reconhece que em nada é alterada a incidência do VAT quando a compra de uma mercadoria com existência física é feita por meio eletrônico, pois a entrega da mercadoria seguirá pelos meios de transporte normais que permitem a fiscalização do pagamento do imposto.

Esta forma de compra tem o mesmo tratamento das compras feitas através do telefone e de catálogos. Se as mercadorias são importadas sofrem a incidência dos tributos no desembaraço aduaneiro e se são exportadas são livres de tributos.

A Comissão adotou na proposta as diretrizes da conferência de Ottawa e declarou três princípios essenciais para o tema. Como primeiro princípio, nenhum novo tributo precisa ser criado para incidir sobre o e-commerce, uma vez que o VAT adaptado pode ser aplicado.

Como segundo princípio, para efeito do tratamento dos impostos sobre o consumo, como o VAT, a entrega de mercadorias digitais deve ser tratada como o fornecimento de serviços. Como terceiro princípio, somente os serviços consumidos na Europa serão tributados na Europa, ou seja, a tributação deve ser aplicada na jurisdição do local do consumo do serviço.

A emenda trata, por sua vez, de propor um mecanismo para reduzir a discriminação que ocorre atualmente quando o VAT é aplicado inconsistentemente por empresas que vendem mercadorias digitais e serviços através da internet.

A proposta foi encarada como controversa pelos EUA devido à exigência de que empresas fora da União Européia com vendas anuais para consumidores do setor privado daquele mercado de mais de 100.000 EURO (R$ 157.000) [18] terão que se registrar em pelo menos um país da comunidade e cobrar o VAT de consumidores não contribuintes que comprem mercadorias digitais e serviços pela rede.

A União Européia não esperou a ação da OCDE nesta questão pois acredita que está seguindo os princípios da Conferência de Ottawa. Isto é, a União Européia acredita que os impostos indiretos devem ser cobrados na jurisdição onde ocorre o consumo e que venda de mercadorias digitais não deveriam ser tratados como o fornecimento de mercadorias com existência física e sim como serviços.

A proposta se aplica para os seguintes serviços fornecidos eletronicamente:

- Atividades culturais, artísticas, científicas, educacionais, de entretenimento e outras atividades similares, incluindo as atividades dos organizadores dessas atividades, e onde apropriado, o fornecimento de serviços subsidiários. Inclui-se também todas as formas de transmissão de sons ou imagens emitido ou entregue por meios eletrônicos;

- Software, incluindo jogos de computador;

- Processamento de dados, incluindo projeto e hospedagem de páginas e serviços similares;

- Fornecimento de informação ou consulta em bancos de dados.

A proposta prevê que as empresas vendedoras devem ter facilitado o acesso à informação que permita concluir sobre a identidade do consumidor, permitindo que façam a distinção de seu consumidor entre contribuinte e não-contribuinte do VAT para que seja possível cumprir as regras propostas.

A obediência espontânea a estas regras pelas empresas estrangeiras dar-se-á, segundo justificativa da proposta, pelo interesse no acesso à proteção legal dentro dos países da Comunidade e para evitar as penalidades no caso do não cumprimento. A proposta de incidência do VAT segue a tabela abaixo:

HIPÓTESESConsumidor contribuinte situado em país da União EuropéiaConsumidor situado em país fora da União EuropéiaConsumidor não contribuinte situado em país da União Européia
Empresas localizadas em país da União EuropéiaSujeito ao VAT no país de localização do consumidorNão há incidência do VATSujeito ao VAT no país da empresa vendedora
Empresas localizadas fora da União EuropéiaHaverá incidência do VAT que será pago pelo consumidor contribuinte-Haverá incidência do VAT. As empresas com vendas acima de 100.000 EURO (R$ 157.000) devem se estabelecer em pelo menos um país da União Européia como contribuinte.

A efetivação da tributação segundo as regras da proposta depende do conhecimento da identidade do consumidor pelo vendedor e da localização do vendedor pelo comprador, o que ainda é bastante difícil na grande rede e dependerá do desenvolvimento de tecnologias e de investimento por parte das empresas e das administrações tributárias européias.

6. Conclusão

É preciso que os entes tributantes estejam conscientes de que o estabelecimento ou o aperfeiçoamento das regras de tributação deste tipo de comércio deve guardar sintonia com encaminhamento que a questão vem sendo objeto no plano internacional, uma vez que o e-commerce possui uma natureza competitiva global que levará as empresas que queiram se estabelecer no setor buscar abrigo em paraísos fiscais ou em países com tributação mais favorecida, caso encontrem barreiras no próprio mercado que queiram atingir com seus produtos. Portanto, a contribuição que o comércio eletrônico pode dar para o nosso crescimento econômico, seja quanto ao nível de geração de empregos ou quanto à adequada arrecadação tributária que pode gerar, dependerá da maneira como as diversas administrações tributárias combaterão as novas alternativas de elisão e sonegação sem impingir um regramento para o e-commerce que afaste o empreendedor de estabelecer-se em nosso país.

Tabela 1 - Comércio eletrônico em países da OCDE
(Fonte: Jonathan Coppel, E-commerce: impacts and policy challenges, OCDE, 2000)

Empresas x Consumidores ( B2C)
PAÍSESValor das transações - 1999 (US$ mihões)Crescimento do valor das transações - 1999/98 (%)Comércio eletrônico/Vendas no comércio tradicional(%)Número de clientes em 1998Usuários de Inetrenet que que usam o comércio eletrônico (%)População economicamente ativa que faz uso do comércio eletrônico(%)
Estados Unidos24.1701950,48191663911,1
Japão1.6483340,60   
Alemanha1.1992000,301370132,4
Inglaterra1.0402800,37970112,5
Canadá7741660,26811124,0
França3452150,1431080,8
Suécia2321700,68260104,6
Itália1941450,09360120,9
Holanda1822100,34320133,0
Suiça1271100,29130122,7
Áustria962100,23120132,2
Bélgica824200,1690111,3
Portugal701850,0650110,7
Espanha701850,06220110,9
Noruega612000,26100103,5
Finlândia511600,22160104,7
Dinamarca462200,209082,5
Austrália   803136,4
Grécia   30110,4
Irlanda   40131,6

Tabela 2 - Potencial de economia de custos nas indústrias dos EUA que utilizam o comércio eletrônico
(Fonte: Jonathan Coppel, E-commerce: impacts and policy challenges, OCDE, 2000)

IndústriaEconomia de custos/Total de custos(%)
Aço11
Aeroespacial11
Alimentos3 a 5
Carvão2
Componentes eletrônicos29 a 39
Computação11 a 20
Comunicações5 a 15
Life Science12 a 19
Manutenção e reparos10
Máquinas22
Mídia10 a 15
Papel10
Petróleo e gás5 a 15
Produtos florestais15 a 25
Química10
Saúde5
Transporte15 a 20

Tabela 3 - Matriz de aplicações para a Internet de acordo com a qualidade dos participantes
(Fonte: Jonathan Coppel, E-commerce: impacts and policy challenges, OCDE, 2000)

PARTICIPANTESGovernosEmpresáriosConsumidores
GovernoCoordenação e cooperação inter-governamentalInformaçãoInformação
EmpresáriosIntermediaçãoComércio eletrônico (B2B)Comércio eletrônico (B2C)
ConsumidoresPagamento e informações sobre tributosComparação de preçosLeilões virtuais

Tabela 4 - Estimativa de consultorias sobre o crescimento do Comércio eletrônico no mundo
(Fonte: Jonathan Coppel, E-commerce: impacts and policy challenges, OCDE, 2000)

Valores em US$ bilhões

CONSULTORIAS19992003Média de crescimento anual(%)
e-Marketer98,4124489
IDC111,4131785
ActivMedia95132493
Forrester Low701800125
Forrester High1703200108
Boston Consulting Group1000460046

Notas

1. No campo dos impostos indiretos, por exemplo, os desafios do e-commerce são cada vez maiores, principalmente em relação à definição de estabelecimento e em relação ao tratamento tributário a ser dado às mercadorias digitais ou digitalizadas.

2. Annete Nellen, Overview do e-commerce taxation - guide to understanding the current discussions and debates (setembro de 2000)

3. "Consumidor virtual deverá ter proteção." FoIha. de S. Paulo.

4. "Internet entra na fase da venda entre empresas", O Estado de S. Paulo.

5. "Internet ainda é uma promessa capitalista, O Estado de S. Paulo.

6. "Organização das Nações Unidas", Human Development Report.

7. Organização Mundial do Comércio é uma organização que trata das regras de comércio entre as nações. Surgiu em 1995 como sucessora do General Agreement on Tariffs and Trade (GATT Acordo Geral de Comércio e Tarifas). Possui 130 países membros, os quais cobrem mais de 90% do comércio mundial. Suas decisões são tomadas por consenso. e devem ser ratificadas pelos parlamentares dos países membros. Têm adquirido grande força em tempos de globalização, até mesmo com poder de sanção sobre os países que descumprem suas regras. O Brasil é país membro da OMC.

8. Inland Revenue, Electronic Commerce: The UK´s taxation Agenda.

9. Organização Mundial das Aduanas é uma organização independente intergovernamental cujo objetivo é desenvolver a eficiência das administrações aduaneiras. Foi criada em 1952 e atualmente possui 151 membros, entre eles o Brasil.

10. World Customs Administration, The internet expanding markets.

11. A Organização para o Desenvolvimento e Cooperação Fconômica reúne países que compartilham os princípios da economia de mercado, democracia pluralista e respeito aos direitos humanos. Desde 1996 possui 29 países membros: Alemanha, Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Coréia, Dinamarca, Espanha, Estados Unidos, Finlândia, França, Grécia, Holanda, Hungria, Inglaterra, IrIanda, Islândia, Itália, Japão, Luxemburgo, México, Noruega, Nova Zelândia, Polônia, Portugal, República Tcheca, Suécia, Suíça e Turquia- O Brasil, portanto, não é país membro. da OCDE.

12. Value. Added Tax (Imposto sobre o Valor Adicionado ou Agregado, em português).

13. Technical Advisory Groups (TAG).

14. G-8 é uma organização informal com objetivo. de discutir questões econômicas internacionais. É formada pelos seguintes países: Alemanha, Canadá, Estados Unidos, França, Inglaterra, Itália, Japão, Rüssia. Surgiu, inicialmente, em 1975, como grupo dos cinco: Alemanha, Estados Unidos, França, Inglaterra e Japão, ampliando-se, em 1977, para grupo dos sete com a inclusão de Canadá e Itália. Durante a década de 1990, a Rússia integrou-se ao grupo, formando o G-8. Em maio de 1998 realizaram uma reunião de cúpula em Birmingham e Londres. Foi o encontro de ministros das Finanças e do Exterior realizado em Londres que tratou do comércio eletrônico.

15. lnland Revenue, Electronic Commerce: The UK's Taxation Agenda.

16. Idem.

17. Ibidem.

18. Câmbio de 20/09/2000.

Bibliografia

- CONSUMIDOR virtual deverá ter proteção. Folha de São Paulo. São Paulo, 26-06-2000, p. C3.

- COPPEL, Jonathan. E-commerce: impacts and policy challenges. OECD - Organization for economic co-operation and development. Disponível na Internet. http://www.oecd.org//eco/wp/onlinewp.htm. 10-09-2000.

- GRECO, Marco Aurélio. Internet e direito. São Paulo: Dialética, 2000.

- INLAND Revenue, Inglaterra. Electronic Commerce: The UK's Taxation Agenda. Disponível na internet. http://www.inlandrevenue.gov.uk/taxagenda/index.htm.10-09-2000.

- INTERNET ainda é uma promessa capitalista. O Estado de São Paulo. São Paulo, 16-07-2000. Disponível na Internet. http://www.estado.com.br/jornal/00/07/16/news280.html. 27-08-2000.

- INTERNET entra na fase da venda entre empresas. O Estado de São Paulo. São Paulo, 20-08-2000. Disponível na Internet. http://www.estado.com.br/jornal/00/08/20/news240.html. 27-08-2000.

- MARZOCHI, Marcelo de Luca. Direito.br - Aspectos jurídicos da Internet no Brasil. São Paulo: LTr, 2000.

- NELLEN, Annette. Overview do e-commerce taxation - guide to understanding the current discussions and debates (September 2000). Disponível na Internet. http://www.cob.sjsu.edu/facstaff/NELLEN_A/. 12-09-2000.

- NUNES, Luiz Antonio Rizzatto. Manual da monografia jurídica. São Paulo: Editora Saraiva, 1999.

- OLIVO, Luís Carlos Cancellier de. Direito e Internet - A regulamentação do ciberespaço. Florianópolis: Editora da UFSC, 1999.

- ONU. Human Development Report 1999, Press Kit. Reducing the gap between the knows and the know-nots. Disponível na Internet. http://www.undp.org/hdro/E3.html. 10-09-2000

- WORLD customs administration. The internet expanding markets, Speech by Michel Danet. Disponível na internet. http://www.wcoomd.org/SPEECH/oecdforume.htm. 31-08-2000.

 
* Mauro Silva - Auditor Fiscal da Receita Federal e Diretor de Comunicação do Unafisco Sindical.
- Artigo publicado originalmente na Tributação em Revista, uma publicação do Sindicato Nacional dos Auditores Fiscais da Receita Federal - Ano 8 - nº 33 - Julho/Setembro de 2000 (www.unafisco.org.br)


  Leia o curriculum do(a) autor(a): Mauro Silva .



- Publicado em 16/04/2001



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